资产负债表日后事项(ppt 90)

资产负债表日后事项一、掌握资产负债表日后事项的概念二、掌握资产负债表日后事项涵盖的期间三、掌握资产负债表日后调整事项的概念及处理方法四、掌握资产负债表日后非调整事项的概念及处理方法主要内容1第一节资产负债表日后事项概述一、资产负债表日后事项的概念资产负债表日后事项，是指资产负债表日至财务 报告 软件系统测试报告下载sgs报告如何下载关于路面塌陷情况报告535n,sgs报告怎么下载竣工报告下载 批准报出日之问发生的有利或不利事项。(一)资产负债表日是指会计年度末和会计中期期末(二)财务报告批准报出日是指董事会或类似机构批准财务报告报出的日期(三)资产负债表日后事项包括有利事项和不利事项(四)资产负债表日后事项不是在这个特定期问内发生的全部事项2二、资产负债表日后事项涵盖的期间报告年度次年的1月1日或报告期间下一期第一天至董事会或类似机构批准财务报告对外公布的日期。32007年--上年度（报告期）2008年---本年度（编报期）12月31日2月19日编表完成日3月8日审计结束日4月22日批准报出日涵盖期间4月25日实际报出日上年度发生本年度证实3月18日汇算清缴日根4三、资产负债表日后事项的内容(一)调整事项1、定义：资产负债表日后调整事项，是指对资产负债表日已经存在的情况提供了新的或进一步证据的事项。2、特点：(1)在资产负债表日已经存在，资产负债表日后得以证实的事项；(2)对按资产负债表日存在状况编制的财务报表产生重大影响的事项。3、内容：(二)非调整事项1、定义：2、内容：5第二节资产负债表日后调整事项一、调整事项的处理原则资产负债表日后发生的调整事项，应当如同资产负债表所属期间发生的事项一样，作出相关账务处理，并对资产负债表日已经编制的财务报表进行调整。(一)调账1、涉及损益的事项，通过“以前年度损益调整”科目核算。2、涉及利润分配调整的事项，直接在“利润分配——未分配利润”科目核算。3、不涉及损益以及利润分配的事项，调整相关科目。6（二）调表通过上述账务处理后，还应同时调整财务报表相关项目的数字，包括：1．资产负债表日编制的财务报表相关项目的期末或本年发生数；2．当期编制的财务报表相关项目的期初数或上年数；3．经过上述调整后，如果涉及报表附注内容的，还应调整报表附注相关项目的数字。（这里的财务报表包括资产负债表、利润表及所有者权益变动表等内容，但不包括现金流量表的正表）7二、调整事项的具体会计处理方法(一）资产负债表日后诉讼案件结案，法院判决证实了企业在资产负债表日已经存在现时义务，需要调整原先确认的与该诉讼案件相关的预计负债，或确认一项新负债。(二)资产负债表日后取得确凿证据，表明某项资产在资产负债表日发生了减值或者需要调整该项资产原先确认的减值金额。(三)资产负债表日后进一步确定了资产负债表日前购入资产的成本或售出资产的收入(比如销售退回)。1．销售退回发生于报告年度所得税汇算清缴之前2．销售退回发生于报告年度所得税汇算清缴之后(四)资产负债表日后发现了财务报表舞弊或差错。8涉及所得税的会计处理：(一)应交所得税的调整按税法规定执行，税法允许调整就调整。具体来说，当会计 制度 关于办公室下班关闭电源制度矿山事故隐患举报和奖励制度制度下载人事管理制度doc盘点制度下载 和税法对涉及的损益类调整事项处理的口径相同时，则应考虑应交所得税和所得税费用的调整；当会计制度和税法对涉及的损益类调整事项处理的口径不同时，则不应考虑应交所得税的调整。(二)递延所得税资产和递延所得税负债的调整若调整事项涉及暂时性差异，则应调整递延所得税资产或递延所得税负债。同时应考虑是递延所得税的发生阶段还是转销阶段。（三）所得税费用的调整判断有没实际影响当期的所得税费用，如果有则应予以调整，并且必须通过“以前年度损益”科目进行调整。（四）如果题目有其他假定条件，则当作首要条件予以考虑。9第三节资产负债表日后非调整事项的处理一、非调整事项的处理原则应在附注中加以披露二、非调整事项的具体会计处理方法应当在报表附注中披露每项重要的资产负债表日后非调整事项的性质、内容，及其对财务状况和经营成果的影响。无法做出估计的，应当说明原因。10第十八章外币折算一、掌握外币交易的会计处理二、掌握非恶性通货膨胀经济中外币财务报表的折算方法三、熟悉境外经营处置的会计处理四、熟悉记账本位币的确定方法五、了解恶性通货膨胀经济中外币财务报表的折算方法主要内容11第一节外币交易的会计处理一、记账本位币的确定（一）几个术语1、外币交易：指以外币计价或者结算的交易，包括买入或者卖出以外币计价的商品或者劳务、借入或者借出外币资金和其他以外币计价或者结算的交易。2、记账本位币：指企业经营所处的主要经济环境中的货币。3、外币：是企业记账本位币以外的货币。4、汇率：本国货币与外国货币的比率。包括：卖价、买价、中间价12（二）记账本位币的确定1、基本原则：以业务收支的主流货币作为记账本位币。企业通常应选择人民币作为记账本位币。业务收支以人民币以外的货币为主的企业，可以按规定选定其中一种货币作为记账本位币。但是，编报的财务报表应当折算为人民币。2、选定记账本位币应当考虑的因素：(1)该货币主要影响商品和劳务的销售价格，通常以该货币进行商品和劳务的计价和结算；(2)该货币主要影响商品和劳务所需人工、 材料 关于××同志的政审材料调查表环保先进个人材料国家普通话测试材料农民专业合作社注销四查四问剖析材料 和其他费用，通常以该货币进行上述费用的计价和结算；(3)融资活动获得的货币以及保存从经营活动中收取款项所使用的货币。13二、外币交易的会计处理(一)交易日1、记账汇率：（1)即期汇率:企业发生外币交易的，应在初始确认时采用交易日的即期汇率将外币金额折算为记账本位币金。(2)即期汇率近似的汇率:与即期汇率近似的汇率，通常采用平均汇率或加权平均汇率。（3）企业收到投资者以外币投入的资本，应当采用交易发生日即期汇率折算，不得采用 合同 劳动合同范本免费下载装修合同范本免费下载租赁合同免费下载房屋买卖合同下载劳务合同范本下载 约定汇率和即期汇率的近似汇率折算，外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币金额之间不产生外币资本折算差额。2、账务处理：14（二）资产负债表日及结算日1．货币性项目货币性项目，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产或者偿付的负债。例如，库存现金、银行存款、应收账款、其他应收款、长期应收款、短期借款、应付账款、其他应付款、长期借款、应付债券、长期应付款等。（这类项目如果增加时涉及到外币，减少时也会涉及到外币）外币货币性项目，采用资产负债表日即期汇率折算。因资产负债表日即期汇率与初始确认时或者前一资产负债表日即期汇率不同而产生的汇兑差额，计入当期损益。15（1）资产负债表日（6月30日）①调整对象：货币性项目②调整计算:调整金额=期末外币余额x期末汇率﹣调整前外币账户折算人民币的金额（可以通过T型账户）调整金额即汇兑损益：资产类：正数为收益，负数为损失负债类：正数为损失，负数为收益③账务处理（2）结算日（7月20日）（作为货币兑换业务，结汇、售汇制度）162．非货币性项目非货币性项目，是指货币性项目以外的项目。例如，存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等。（1)以历史成本计量的外币非货币性资产项目，不调整。（这类项目只在增加时会涉及外币，减少时与外币无关）特例：P336（2)以公允价值计量的外币非货币性资产项目，应调整。调整金额=期末外币公允价值余额x期末汇率﹣调整前外币账户折算人民币的金额（这一差额的产生包含有两个因素，其一，公允价值变动的因素；其二，汇率变动因素。实务中直接作为公允价值的变动）P336对于以成本与可变现净值孰低计量的存货，如果其可变现净值以外币确定，应先将可变现净值折算为记账本位币，再进行比较。17第二节外币财务报表折算一、境外经营记账本位币的确定境外经营，是指企业在境外的子公司、合营企业、联营企业、分支机构。在境内的子公司、合营企业、联营企业、分支机构，采用的记账本位币不同于企业的记账本位币的，也视同境外经营。企业选定境外经营的记账本位币，除考虑一般因素外，还应当考虑下列因素：(1)境外经营对其所从事的活动是否拥有很强的自主性；(2)境外经营活动中与企业的交易是否在境外经营活动中占有较大比重；(3)境外经营活动产生的现金流量是否直接影响企业的现金流量、是否可以随时汇回；(4)境外经营活动产生的现金流量是否足以偿还其现有债务和可预期的债务。18二、外币财务报表折算的一般原则(一)资产负债表中的资产和负债项目，采用资产负债表日的即期汇率折算，所有者权益项目除“未分配利润”项目外，其他项目采用发生时的即期汇率折算。（静态报表，反映的是余额资料）(二)利润表中的收入和费用项目，采用交易发生日的即期汇率折算；也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。（动态报表，反映的是发生额额资料）（三）按照上述规定折算产生的外币财务报表折算差额，在资产负债表中所有者权益项目下单独列示。需要注意的是，企业编制合并财务报表涉及境外经营的，如有实质上构成对境外经营净投资的外币货币性项目，因汇率变动而产生的汇兑差额，也应列入所有者权益“外币报表折算差额”项目；处置境外经营时，计入处置当期损益。19参考答案：C答案解析：对于资产负债表中的资产和负债项目，采用资产负债表日的即期汇率折算，所有者权益项目中除“未分配利润”项目外，其他项目采用发生时的即期汇率折算。例:企业对境外经营的子公司外币资产负债表折算时，在不考虑其他因素的情况下，下列各项中，应采用交易发生时即期汇率折算的是（  ）。A．存货B．固定资产C．实收资本D．未分配利润20三、境外经营的处置企业在处置境外经营时，应当将资产负债表中所有者权益项目下列示的、与该境外经营相关的外币财务报表折算差额，自所有者权益项目转入处置当期损益；部分处置境外经营的，应当按处置的比例计算处置部分的外币财务报表折算差额，转入处置当期损益。21四、恶性通货膨胀经济情况下外币财务报表的折算(一)资产负债表项目的重述(二)利润表项目的重述(三)恶性通货膨胀经济，通常按照以下特征进行判断1．3年累计通货膨胀率接近或超过100％；2．利率、工资和物价与物价指数挂钩；3．一般公众不是以当地货币，而是以相对稳定的外币为单位作为衡量货币金额的基础；4．一般公众倾向于以非货币性资产或相对稳定的外币来保存自己的财富，持有的当地货币立即用于投资以保持购买力；5．即使信用期限很短，赊销、赊购交易仍按补偿信用期预计购买力损失的价格成交。22第十九章财务报告主要内容一、掌握资产负债表的内容，格式和编制方法二、掌握利润表的内容，格式和编制方法三、掌握现金流量表的内容，格式和编制方法四、掌握所有者权益变动表的内容，格式和编制方法五、掌握每股收益的计算方法六、掌握合并财务报表的概念和合并财务报表范围的确定原则七、掌握合并资产负债表的内容，格式和编制方法八、掌握合并利润表的内容，格式和编制方法九、掌握合并现金流量表的内容，格式和编制方法十、掌握合并所有者权益变动表的内容，格式和编制方法十一、掌握分部报告的内容，结构和编制方法十二、掌握关联方的判断原则和披露要求十三、熟悉附注的概念和报表重要项目的说明23第一节财务报告概述一、概念：财务报告(又称财务会计报告)包括财务报表和其他应当在财务报告中披露的相关信息和资料。财务报表是对企业财务状况、经营成果和现金流量的结构性表述。二、内容：（四表一注）1、资产负债表；2、利润表；3、现金流量表；4、所有者权益(或股东权益，下同)变动表；5、附注。三、基本要求24第二节资产负债表一、资产负债表的内容及结构(一)资产负债表的概念资产负债表是反映企业在某一特定日期财务状况的报表。它反映企业在某一特定日期所拥有或控制的经济资源、所承担的现时义务和所有者对净资产的要求权。(二)资产负债表的结构1、基本结构：账户式2、项目的列示：资产和负债应当分别流动资产和非流动资产、流动负债和非流动负债列示。具体项目按流动性的强弱排列其先后顺序。3、比较式的资产负债表25二、资产负债表的编制(一)直接根据总账科目的余额填列。如“交易性金融资产”、“短期借款”、“应付票据”、“应付职工薪酬”等项目。(二)根据几个总账科目的余额计算填列。如“货币资金”项目，需根据“库存现金”、“银行存款”、“其他货币资金”三个总账科目余额合计填列。(三)根据有关明细科目的余额计算填列。如“应付账款”项目，需要分别根据“应付账款”和“预付账款”两科目所属明细科目的期末贷方余额计算填列。26(四)根据总账科目和明细科目的余额 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计算填列。如“长期借款”项目，应根据“长期借款”总账科目余额扣除“长期借款”科目所属的明细科目中将在资产负债表日起一年内到期、且企业不能自主地将清偿义务展期的长期借款后的金额填列。(五)根据总账科目与其备抵科目抵销后的净额填列。如资产负债表中的“应收账款”、“长期股权投资”等项目，应根据“应收账款”、“长期股权投资”等科目的期末余额减去“坏账准备”、“长期股权投资减值准备”等科目余额后的净额填列；“固定资产”项目，应根据“固定资产”科目期末余额减去“累计折旧”、“固定资产减值准备”科目余额后的净额填列；“无形资产”项目，应根据“无形资产”科目期末余额减去“累计摊销”、“无形资产减值准备”科目余额后的净额填列。27参考答案：ABC答案解析：选项B属于委托方的商品，受托代销商品和受托代销商品款对存货一个增加一个 减少，最终不影响存货项目的既而，为了管理和核算的方便，应列入资产负债表中的存货项目；选项D属于出租方的资产，不属于承租方的资产。例. 下列各项中，应作为资产负债表中资产列报的有（    ）。A. 委托加工物资B. 受托代销商品C. 融资租入固定资产D. 经营租入固定资产28第三节利润表一、利润表的内容和格式1、利润表，是反映企业在一定会计期间经营成果的报表。2、结构：多步式（三段式）二、利润表的编制(一)“本期金额”栏反映各项目的本期实际发生数。如果上年度利润表的项目名称和内容与本年度利润表不相一致，应对上年度利润表项目的名称和数字按本年度的规定进行调整，填入报表的“上期金额”栏。(二)报表中各项目主要根据各损益类科目的发生额分析填列。三、利润表编制示例29四、每股收益每股收益是指普通股股东每持有一股所能享有的企业利润或需要承担的亏损。(一)基本每股收益（仅考虑实际发行在外的普通股股份）企业应当按照归属于普通股股东的当期净利润，除以发行在外普通股的加权平均数计算基本每股收益。发行在外普通股加权平均数=期初发行在外普通股股数+当期新发行普通股股数×已发行时间÷报告期时间﹣当期回购普通股股数×已回购时间÷报告期时问已发行时间、报告期时间和已回购时间一般按照天数计算；在不影响计算结果合理性的前提下，也可以采用简化的计算方法。30参考答案：C答案解析：2007年基本每股收益＝5600/（10000+1200×6/12－240×3/12）＝0.53（元）。例．甲公司2007年实现的归属于普通股股东的净利润为5600万元。该公司2007年1月1日发行在外的普通股为10000万股，6月30日定向增发1200万股普通股，9月30日自公开市场回购240万股拟用于高层管理人员股权激励，该公司2007年基本每股收益为（  ）元。A．0.50B．0.51C．0.53D．0.5631(二)稀释每股收益（为了避免每股收益虚增可能带来的信息误导。例如，由于可转换公司债券的存在，其利率大大低于普通债券的利率，相对提高基本每股收益，计算稀释每股收益可提供一个更可比、更相关的财务指标）企业存在稀释性潜在普通股的，应当分别调整归属于普通股股东的当期净利润和发行在外普通股的加权平均数，并据以计算稀释每股收益。稀释性潜在普通股，是指假设当期转换为普通股会减少每股收益的潜在普通股。潜在普通股，是指赋予其持有者在报告期或以后期问享有取得普通股权利的一种金融工具或其他合同，包括可转换公司债券、认股权证、股份期权等。321．分子的调整计算稀释每股收益，应当根据下列事项对归属于普通股股东的当期净利润进行调整(应考虑相关的所得税影响)：(1)当期已确认为费用的稀释性潜在普通股的利息；(2)稀释性潜在普通股转换时将产生的收益或费用。2．分母的调整计算稀释每股收益时，当期发行在外普通股的加权平均数应当为计算基本每股收益时普通股的加权平均数与假定稀释性潜在普通股转换为已发行普通股而增加的普通股股数的加权平均数之和。（即假设企业所有发行在外的稀释性潜在普通股均已转换为普通股）计算稀释性潜在普通股转换为已发行普通股而增加的普通股股数的加权平均数时，以前期间发行的稀释性潜在普通股，应当假设在当期期初转换；当期发行的稀释性潜在普通股，应当假设在发行日转换。333．认股权证和股份期权等的行权价格低于当期普通股平均市场价格时，应当考虑其稀释性。计算稀释每股收益时，增加的普通股股数按下列公式计算：增加的普通股股数=拟行权时转换的普通股股数﹣行权价格×拟行权时转换的普通股股数÷当期普诵附平均市场价格(三)重新计算企业分派股票股利、公积金转增资本、拆股并股，从而影响普通股股数。但是企业的损益相对不变。34第四节现金流量表一、现金流量表的内容和结构(一)几个概念1、现金流量表：指反映企业在一定会计期问现金和现金等价物流入和流出的报表。2、现金：指企业库存现金以及可以随时用于支付的存款。不能随时用于支付的存款不属于现金。3、现金等价物：指企业持有的期限短、流动性强、易于转换为已知金额现金、价值变动风险很小的投资。期限短，一般是指从购买日起三个月内到期。现金等价物通常包括三个月内到期的债券投资等。权益性投资变现的金额通常不确定，因而不属于现金等价物。4、现金流量：现金流量，是指现金和现金等价物的流入和流出（现金流入﹣现金流出=现金的净流量）35(二)现金流量的分类1．经营活动产生的现金流量经营活动，是指企业投资活动和筹资活动以外的所有交易和事项，包括销售商品或提供劳务、购买商品或接受劳务、收到的税费返还、支付职工薪酬、支付的各项税费、支付广告费用等。2．投资活动产生的现金流量投资活动，是指企业长期资产的购建和不包括在现金等价物范围内的投资及其处置活动。包括取得和收回投资、购建和处置固定资产、购买和处置无形资产等。3．筹资活动产生的现金流量筹资活动，是指导致企业资本及债务规模和构成发生变化的活动，包括发行股票或接受投入资本、分派现金股利、取得和偿还银行借款、发行和偿还公司债券等。（几个特殊的项目：财务费用、工资、应付帐款、所得税、捐赠）36(三)现金流量表的结构1、编表基础:现金2、基本结构3、直接法与间接法（1）直接法：现金流入﹣现金流出=现金的净流量（2）间接法：4、钩稽关系（1）经营活动产生的现金流量（2）期末现金及现金等价物的净增加额37二、现金流量表的填列方法(一)经营活动产生的现金流量1．“销售商品、提供劳务收到的现金”项目销售商品收到的现金=P385=销售商品产生的“收入和增值税销项税额”+应收账款本期减少额(期初余额﹣期末余额)+应收票据本期减少额(期初余额﹣期末余额)+预收款项本期增加额(期末余额﹣期初余额)±特殊调整业务影响因素：（1）营业收入、增值税销项税额（2）应收账款、应收票据（反向）（3）预收帐款（同向）（4)特殊调整项目（第二次调整）38坏账准备的调整：①若题目中给定的是报表中“应收账款”项目余额：销售商品收到的现金=销售商品产生的“收入和增值税销项税额”+应收账款项目(期初余额﹣期末余额)﹣本期计提坏账准备+本期冲回前期多提坏账准备“本期发生坏账”和“本期发生坏账回收”不需作特殊处理。②若题目中给定的是“应收账款”科目余额：销售商品收到的现金=销售商品产生的“收入和增值税销项税额”+应收账款科目(期初余额期末余额)﹣本期发生坏账+本期发生坏账回收“本期计提坏账准备”和“本期冲回前期多提坏账准备”不需作特殊处理。39【例题1】某企业2007年度有关资料如下：(1)应收账款项目：年初数l00万元，年末数l20万元；(2)应收票据项目：年初数40万元，年末数20万元；(3)预收款项项目：年初数80万元，年末数90万元；(4)主营业务收入6000万元；(5)应交税费一应交增值税(销项税额)1020万元：(6)其他有关资料如下：本期计提坏账准备5万元，本期发生坏账回收2万元，收到客户用11.7万元商品(货款l0万元，增值税l．7万元)抵偿前欠账款12万元。销售商品收到的现金=(6000+1020)+(100﹣120)+(40﹣20)+(90﹣80)﹣5﹣12=7013万元。若题目中的资料给定的是“应收账款”账户的余额，则在计算“销售商品收到的现金”项目金额时，应将“本期发生的坏账回收”作为加项处理，将本期实际发生的坏账作为减项处理，本期计提或冲回的“坏账准备”不需作特殊处理。=(6000+1020)+(100﹣127)+(40﹣20)+(90﹣80)+2﹣12=7013万元。402．“购买商品、接受劳务支付的现金”项目“购买商品支付的现金=P385=购买商品产生的“销售成本和增值税进项税额”+应付账款本期减少额(期初余额﹣期末余额)+应付票据本期减少额(期初余额﹣期末余额)+预付款项本期增加额(期末余额﹣期初余额)+存货本期增加额(期末余额﹣期初余额)±特殊调整业务影响因素：（1）营业成本、增值税进项税额（2）应付账款、应付票据（反向）（3）预付帐款（同向）（4)存货的变化（同向）（5）特殊调整项目（第二次调整）：计入成本的工资费用、抵债的固定资产、预计票据利息、存货非生产性的减少41【例题3】某企业2007年度有关资料如下：(1)应付账款项目：年初数l00万元，年末数l20万元；(2)应付票据项目：年初数40万元，年末数20万元；(3)预付款项项目：年初数80万元，年末数90万元；(4)存货项目的年初数为100万元，年末数为80万元；(5)主营业务成本4000万元；(6)应交税费一应交增值税(进项税额)600万元；(7)其他有关资料如下：用固定资产偿还应付账款10万元，生产成本中直接工资项目含有本期发生的生产工人工资费用100万元，本期制造费用发生额为60万元(其中消耗的物料为5万元)，工程项目领用的本企业产品10万元。购买商品、接受劳务支付的现金=(4000+600)+(100﹣120)+(40﹣20)+(90﹣80)+(80﹣100)﹣10﹣100﹣55+10=4435万元。423．支付给职工以及为职工支付的现金不包括支付给离退休人员的各项费用及支付给在建工程人员的工资及其他费用。4．支付的各项税费不包括计入固定资产价值的实际支付的耕地占用税，也不包括本期退回的增值税、所得税。【例题4】某企业2007年有关资料如下：(1)2007年利润表中的所得税费用为500000元(均为当期应交所得税产生的所得税费用)；(2)“应交税费一应交所得税”科目年初数为20000元，年末数为l0000元。假定不考虑其他税费。要求：根据上述资料，计算“支付的各项税费”项目的金额。支付的各项税费=20000+500000-10000=510000元436．支付的其他与经营活动有关的现金该项目反映企业除上述各项目外所支付的其他与经营活动有关的现金，如经营租赁支付的租金、支付的罚款、差旅费、业务招待费、保险费等。本项目可以根据“固定资产清理”、“库存现金”、“银行存款”等科目的记录分析填列。【例题5】甲公司2007年度发生的管理费用为2200万元，其中：以现金支付退休职工统筹退休金350万元和管理人员工资950万元，存货盘亏损失25万元，计提固定资产折旧420万元，无形资产摊销200万元，其余均以现金支付。要求：计算“支付的其他与经营活动有关的现金”项目的金额。“支付的其他与经营活动有关的现金”项目的金额=2200—950—25—420—200=605万元。44(二)投资活动产生的现金流量1．收回投资收到的现金该项目反映企业出售、转让或到期收回除现金等价物以外的对其他企业的权益工具、债务工具和合营中的权益等投资收到的现金。收回债务工具实现的投资收益、处置子公司及其他营业单位收到的现金净额不包括在本项目内。【例题6】某企业2007年有关资料如下：(1)“交易性金融资产”科目本期贷方发生额为100万元，“投资收益—转让交易性金融资产收益”贷方发生额为5万元；(2)“长期股权投资”科目本期贷方发生额为200万元，该项投资未计提减值准备，“投资收益—转让长期股权投资收益”贷方发生额为6万元。假定转让上述投资均收到现金。收回投资所收到的现金=(100+5)+(200+6)=311万元2．取得投资收益所收到的现金该项目反映企业除现金等价物以外的对其他企业的权益工具、债务工具和合营的中的权益投资分回的现金股利和利息等，不包括股票股利。453．“处置固定资产、无形资产和其他长期资产而收到的现金净额”注意：如所收回的现金净额为负数，则在“支付的其他与投资活动有关的现金”项目反映。4．“购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金“注意：不包括为购建固定资产而发生的借款利息资本化的部分，以及融资租入固定资产支付的租赁费。46(三)筹资活动产生的现金流量1．吸收投资收到的现金2．取得借款收到的现金3．收到的其他与筹资活动有关的现金4．偿还债务支付的现金只含本金，不含利息部分。【例题7】某企业2007年度“短期借款”账户年初余额为120万元，年末余额为l40万元；“长期借款”账户年初余额为360万元，年末余额为840万元。2007年借入短期借款240万元，借入长期借款460万元，长期借款年末余额中包括确认的20万元长期借款利息费用。除上述资料外，债权债务的增减变动均以货币资金结算。要求计算：(1)借款收到的现金；(2)偿还债务支付的现金。(1)借款收到的现金=240+460=700(万元)(2)偿还债务支付的现金=(120+240—140)+[360+460—(840—20)]=220(万元)475．分配股利、利润和偿付利息支付的现金该项目反映企业实际支付的现金股利、支付给其他投资单位的利润或用现金支付的借款利息、债券利息等。本项目可以根据“应付股利”、“应付利息”、“财务费用”、“库存现金”、“银行存款”等科目的记录分析填列。【例题8】某企业2007年度“财务费用”账户借方发生额为40万元，均为利息费用。财务费用包括计提的长期借款利息25万元，其余财务费用均以银行存款支付。“应付股利”账户年初余额为30万元，无年末余额。除上述资料外，债权债务的增减变动均以货币资金结算。要求计算“分配股利、利润和偿付利息支付的现金”。分配股利、利润和偿付利息支付的现金=(40—25)+30=45(万元)。48参考答案：A答案解析：选项BC属于筹资活动，选项D属于投资活动。例．下列各项中，属于企业经营活动中产生的现金流量是（  ）A．收到的税费返还款B．取得借款收到的现金C．分配股利支付的现金D．取得投资收益收到的现金49第五节所有者权益变动表一、所有者权益变动表的内容及结构所有者权益变动表应当反映构成所有者权益的各组成部分当期的增减变动情况。当期损益、直接计入所有者权益的利得和损失，以及与所有者(或股东，下同)的资本交易导致的所有者权益的变动，应当分别列示。所有者权益变动表至少应当单独列示反映下列信息的项目：(一)净利润；(二)直接计入所有者权益的利得和损失项目及其总额；(三)会计政策变更和差错更正的累积影响金额；(四)所有者投入资本和向所有者分配利润等；(五)按照规定提取的盈余公积；(六)实收资本(或股本)、资本公积、盈余公积、未分配利润的期初和期末余额及其调节情况。二、所有者权益变动表的填列方法三、所有者权益变动表编制示例50第六节合并财务报表一、合并财务报表概念1、概念：合并财务报表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。其中，母公司是指有一个或一个以上子公司的企业；子公司是指被母公司控制的企业。2、内容：“四表加一注”3、特点：(1)会计主体：企业集团(2)编制主体：母公司(3)编制基础：个别财务报表(4)编制方法：编制抵销分录51A公司B公司80%A公司B2公司B1公司C2公司C1公司80%30%90%60%60%甲集团甲集团52二、合并财务报表范围的确定合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。(一)母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权，表明母公司能够控制被投资单位，应当将该被投资单位认定为子公司，纳入合并财务报表的合并范围。但是，有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外。(二)母公司拥有被投资单位半数或以下的表决权，且满足下列条件之一的，视为母公司能够控制被投资单位，但是，有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外：P403~404(三)不纳入合并范围的子公司（四）在确定能否控制被投资单位时，应当考虑企业和其他企业持有的被投资单位的当期可转换的可转换公司债券、当期可执行的认股权证等潜在表决权因素。母公司应当将其全部子公司，无论是小规模的子公司还是经营业务性质特殊的子公司，均纳入合并财务报表的合并范围。53三、编制合并财务报表的程序(一)对于公司的个别财务报表进行调整(二)编制合并工作底稿。(三)将母公司、子公司个别报表的数据过入合并工作底稿，并在合并工作底稿中对母公司和子公司个别财务报表各项目的数据进行加总。(四)编制在合并工作底稿中的抵销分录和调整分录。(五)计算合并财务报表各项目的合并金额。(六)填列合并财务报表。即根据合并工作底稿中计算出的资产、负债、所有者权益、收入、费用类以及现金流量表中各项目的合并金额，填列生成正式的合并财务报表。54四、合并资产负债表、合并利润表和合并所有者权益变动表抵销分录的编制(一)编制抵销分录的前期工作1．对子公司的个别财务报表进行调整使子公司的个别财务报表反映为在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产、负债等在本期资产负债表日应有的金额。2．将对子公司的长期股权投资调整为权益法按照权益法调整对子公司的长期股权投资，在合并工作底稿中应编制的调整分录为：对于应享有子公司当期实现净利润的份额，借记“长期股权投资”科目，贷记“投资收益”科目；对于当期收到子公司分派的现金股利或利润，应借记“投资收益”科目，贷记“长期股权投资”科目。对于予公司除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，按母公司应享有或应承担的份额，借记或贷记“长期股权投资”科目，贷记或借记“资本公积”科目。55（二）抵消分录的编制1、母`长期股权投资与子`所有者权益的抵消借：股本(子公司)资本公积(子公司)盈余公积(子公司)未分配利润一一年末(子公司)商誉(借方差额)贷：长期股权投资(母公司)少数股东权益(子所有者权益×少持股比例)营业外收入(贷方差额)注：同一控制下的企业合并，没有借贷方差额。ⅰ、抵消分录与会计分录、调整分录的比较ⅱ、做法（不作凭证）ⅲ、科目名称（报表的项目）56A公司（母）B公司（子）投资：800银行存款长期股权投资股本银行存款800800800800Ⅰ、初始投资、后续反映Ⅱ、全资子`与非全资子`Ⅲ、是否产生合并差额572、母’对子’相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销借：投资收益少数股东损益未分配利润—年初贷：本年利润分配—提取盈余公积本年利润分配—应付股利未分配利润—年末（P433-26）应说明的是，“未分配利润”项目是通过抵销影响未分配利润的具体项目(如利润表中的项目)的抵销计算确定的。在将母公司投资收益等项目与子公司本年利润分配项目抵销时，应将子公司个别所有者权益变动表中提取盈余公积的金额全额抵销，即通过贷记“本年利润分配——提取盈余公积”、“应付股利”和“未分配利润——年末”项目，将其全部抵销。在合并财务报表中不需再将已经抵销的提取盈余公积的金额进行调整。583．内部债权与债务项目的抵销(1)内部债权债务项目本身的抵销包括：①应收账款与应付账款；②应收票据与应付票据；③预付账款与预收账款；④持有至到期投资(假定该项债券投资，持有方划归为持有至到期投资，也可能作为交易性金融资产等，原理相同)与应付债券；⑤应收股利与应付股利；⑥其他应收款与其他应付款。抵销分录为：借：债务类项目贷：债权类项目某些情况下，企业持有的集团内部债券并不是从发行债券的企业直接购进，而是在证券市场上购进的。在这种情况下，持有至到期投资中的债券投资与发行债券企业的应付债券抵销时，可能会出现差额，该差额应当计入合并利润表的投资收益项目。59(2)内部投资收益(利息收入)和利息费用的抵销编制合并财务报表时，应当在抵销内部发行的应付债券和持有至到期投资等内部债权债务的同时，将内部应付债券和持有至到期投资相关的利息费用与投资收益(利息收入)相互抵销。应编制的抵销分录为：借：投资收益贷：财务费用(3)内部应收账款计提坏账准备的抵销在应收账款采用备抵法核算其坏账损失的情况下，某一会计期问坏账准备的数额是以当期应收账款为基础计提的。在编制合并财务报表时，随着内部应收账款的抵销，与此相联系也需将内部应收账款计提的坏账准备抵销。其抵销程序如下：借：应收账款--坏账准备贷：资产减值损失604．内部商品销售业务的抵销(1)本期内部商品销售收入全部未实现对外销售的抵销①借：营业收入贷：营业成本②借：营业成本贷：存货（P413-13）(2)本期内部商品销售收入全部已实现对外销售的抵销借：营业收入贷：营业成本（P421-16）(3)本期内部商品销售收入全部未实现对外销售的抵销①借：营业收入贷：营业成本②借：营业成本贷：存货（P421~422-17）61乙公司丙公司A公司（母）B公司（子）商品：800出售：1000①借：银行存款1000贷：主营业务收入1000②借：主营业务成本800贷：库存商品800①借：库存商品1000贷：银行存款1000借：营业收入1000贷：营业成本800贷：存货20062乙公司丙公司A公司B公司商品：3000出售：3500①借：银行存款3500贷：主营业务收入3500②借：主营业务成本3000贷：库存商品3000①借：库存商品3500贷：银行存款3500②借：银行存款5000贷：主营业务收入5000③借：主营业务成本3500贷：库存商品3500出售：5000借：营业收入3500贷：营业成本3500635．内部固定资产交易的处理一方的商品，另一方购入后作为固定资产：(1)将本期购入的同定资产原价中未实现内部销售利润抵销借：营业收入贷：营业成本固定资产—原价(2)将本期多提折旧抵销借：固定资产—累计折旧(本期多提折旧)贷：管理费用64A公司（母）B公司（子）自制和商品：800出售：1000①借：银行存款1000贷：主营业务收入1000②借：主营业务成本800贷：库存商品800①借：固定资产1000贷：银行存款1000借：营业收入1000贷：营业成本800贷：固定资产20065五、合并现金流量表(一)编制合并现金流量表时应进行抵销处理的项目(1)母公司与予公司、子公司相互之间当期以现金投资或收购股权增加的投资所产生的现金流量；(2)母公司与予公司、子公司相互之间当期取得投资收益收到的现金与分配股利、利润或偿付利息支付的现金；(3)母公司与子公司、子公司相互之间以现金结算债权与债务所产生的现金流量；(4)母公司与子公司、子公司相互之间当期销售商品所产生的现金流量；(5)母公司与子公司、子公司相互之间处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额与购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金等。66(二)合并现金流量表中有关少数股东权益项目的反映合并现金流量表编制与个别现金流量表相比，一个特殊的问题是：在子公司为非全资子公司的情况下，涉及子公司与其少数股东之间的现金流入和现金流出的处理问题。对于子公司的少数股东增加在子公司中的权益性资本投资，在合并现金流量表中应当在“筹资活动产生的现金流量”之下的“吸收投资收到的现金”项目下设置“其中：子公司吸收少数股东投资收到的现金”项目反映。对于子公司向少数股东支付现金股利或利润，在合并现金流量表中应当在“筹资活动产生的现金流量”之下的“分配股利、利润或偿付利息支付的现金”项目下单设“其中：子公司支付给少数股东的股利、利润”项目反映。67六、母公司在报告期增减子公司在合并财务报表的反映(一)母公司在报告期增减子公司在合并资产负债表的反映1．母公司在报告期内增加子公司在合并资产负债表的反映母公司在报告期内增加子公司的，合并当期编制合并资产负债表时，应当区分同一控制下的企业合并增加的子公司和非同一控制下企业合并增加的子公司两种情况(1)因同一控制下企业合并增加的予公司，编制合并资产负债表时，应当调整合并资产负债表的期初数(2)因非同一控制下企业合并增加的子公司，不应调整合并资产负债表的期初数。2．母公司在报告期内处置子公司在合并资产负债表的反映母公司在报告期内处置子公司，编制合并资产负债表时，不应当调整合并资产负债表的期初数。68(二)母公司在报告期增减子公司在合并利润表的反映1．母公司在报告期内增加子公司在合并利润表的反映母公司因追加投资等原因控制了另一个企业即实现了企业合并。在合并当期编制合并利润表时，应当区分同一控制下的企业合并增加的子公司和非同一控制下的企业合并增加的子公司两种情况。(1)因同一控制下企业合并增加的子公司，在编制合并利润表时，应当将该子公司合并当期期初至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表。(2)因非同一控制下企业合并增加的子公司，在编制合并利润表时，应当将该子公司购买日至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表。2．母公司在报告期内处置子公司在合并利润表的反映母公司在报告期内处置子公司，应当将该子公司期初至处置日的收入、费用、利润纳入合并利润表。69(三)母公司在报告期增减子公司在合并现金流量表的反映1．母公司在报告期内增加子公司在合并现金流量表的反映母公司因追加投资等原因控制了另一个企业即实现了企业合并。在合并当期编制合并现金流量表时，应当区分同一控制下的企业合并增加的子公司和非同一控制下的企业合并增加的子公司两种情况。(1)因同一控制下企业合并增加的子公司，在编制合并现金流量表时，应当将该子公司合并当期期初至报告期末的现金流量纳入合并现金流量表。(2)因非同一控制下企业合并增加的子公司，在编制合并现金流量表时，应当将该子公司购买日至报告期末的现金流量纳入合并现金流量表。2．母公司在报告期内处置子公司在合并现金流量表的反映母公司在报告期内处置子公司，应将该子公司期初至处置日的现金流量纳入合并现金流量表。70七、连续编制合并财务报表情况的处理（一）连续编制合并报表内部应收账款计提坏账准备抵销的处理1、第一年①借：应付帐款贷：应收账款②借：应收账款—坏账准备贷：资产减值损失2、以后年度（1）内部应收账款余额与上期余额相等①借：应收账款—坏账准备贷：未分配利润—年初②借：应付帐款贷：应收账款（2）内部应收账款本期余额大于上期余额（3）内部应收账款本期余额小于上期余额71应收账款-坏账250250250250未分配利润（年末）：+250未分配利润（年初）：25080资产减值损失33080由于下年度仍然直接根据个别报表无法自动结转应收账款-坏账资产减值损失72（二）连续编制合并报表内部商品销售业务的抵销1、第一年①借：营业收入贷：营业成本②借：营业成本贷：存货2、以后年度(1)将期初存货中未实现内部销售利润抵销借：未分配利润一一初(期初存货中未实现内部销售利润)贷：营业成本(2)将本期内部商品销售收入抵销借：营业收入(本期内部商品销售产生的收入)贷：营业成本(3)将期末存货中未实现内部销售利润抵销借：营业成本贷：存货(期末存货中未实现内部销售利润)73（三）连续编制合并报表内部固定资产交易业务的抵销1、第一年①借：营业收入贷：营业成本固定资产—原价②借：固定资产—累计折旧贷：管理费用2、以后年度(1)将期初固定资产原价中未实现内部销售利润抵销借：未分配利润—年初贷：固定资产—原价(期初固定资产原价中未实现内部利润)(2)将期初累计多提折旧抵销借：固定资产—累计折旧(期初累计多提折旧)贷：未分配利润—年初(3)将本期多提折旧抵销借：固定资产—累计折旧(本期多提折旧)贷：管理费用74抵消分录的编制归纳第一种类型：剔除重复因素1、母`长期股权投资与子`所有者权益的抵消2、母’对子’相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销3、内部债权与债务项目的抵销4、内部投资收益(利息收入)和利息费用的抵销5、内部商品销售业务的抵销（应考虑对外售出与否）6、内部固定资产销售业务的抵销7、内部现金流量业务的抵销75抵消分录的编制归纳第二种类型：消除对当年费用和损失的影响1、冲减应收账款对资产减值损失的影响2、冲减固定资产原价对折旧费用的影响3、冲减无形资产原价对摊销费用的影响76抵消分录的编制归纳第三种类型：结转上年未分配利润的影响1、冲减坏账准备对未分配利润的影响2、调整内部商品销售未实现的毛利对未分配利润的影响3、调整内部固定资产销售未实现的毛利对未分配利润的影响4、冲减多提折旧对未分配利润的影响5、无形资产方面的抵消对未分配利润的影响（注意：调整的方向、调整的年度、调整的数额）77第七节附注一、附注二、分部报告(一)业务分部和地区分部1．业务分部（注意：P452）2．地区分部（注意：P454）(二)确定报告分部1．该分部的分部收入占所有分部收入合计的10％或者以上。2．该分部的分部利润(亏损)的绝对额，占所有盈利分部利润合计额或者所有亏损分部亏损合计额的绝对额两者中较大者的l0％或者以上。3．该分部的分部资产占所有分部资产合计额的10％或者以上。78(三)披露分部信息企业应当区分主要报告形式和次要报告形式披露分部信息。风险和报酬主要受企业的产品和劳务差异影响的，披露分部信息的主要形式应当是业务分部，次要形式是地区分部；风险和报酬主要受企业在不同的国家或地区经营活动影响的，披露分部信息的主要形式应当是地区分部，次要形式是业务分部；风险和报酬同时较大地受企业产品和劳务的差异以及经营活动所在国家或地区差异影响的，披露分部信息的主要形式应当是业务分部，次要形式是地区分部。79(四)分部报表1．分部收入，是指可归属于分部的对外交易收入和对其他分部交易收入。通常为营业收入。下列项目不包括在内：(1)利息收入和股利收入。(2)采用权益法核算的长期股权投资在被投资单位实现的净利润中应享有的份额以及处置投资产生的净收益。但是，分部的日常活动是金融性质的除外。(3)营业外收入。2．分部费用，是指可归属于分部的对外交易费用和对其他分部交易费用。通常包括营业成本、营业税金及附加、销售费用等。下列项目不包括在内：(1)利息费用，如发行债券、向其他分部借款的利息费用等。(2)采用权益法核算的长期股权投资在被投资单位发生的净损失中应承担的份额以及处置投资发生的净损失。但是，分部的日常活动是金融性质的除外。(3)与企业整体相关的管理费用和其他费用。(4)营业外支出，如处置同定资产、无形资产等发生的净损失。(5)所得税费用。3．分部利润(亏损)，是指分部收入减去分部费用后的余额。在合并利润表中，分部利润(亏损)应当在调整少数股东损益前确定。4．分部资产，是指分部经营活动使用的可归属于该分部的资产，不包括递延所得税资产。5．分部负债，是指分部经营活动形成的可归属于该分部的负债，不包括递延所得税负债。通常情况下，短期借款、长期借款、应付债券等不属于分部负债。80三、关联方披露(一)关联方关系的认定一方控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响，以及两方或两方以上同受一方控制、共同控制或重大影响的，构成关联方。1．该企业的母公司，不仅包括直接或间接地控制该企业的其他企业，也包括能够对该企业实施直接或间接控制的部门、单位等。(1)某一个企业直接控制一个或多个企业。例如，母公司控制一个或若干个子公司，则母公司与子公司之间存在关联方关系。(2)某一个企业通过一个或若干中间企业间接控制一个或多个企业。(3)一个企业直接地和通过一个或若干中间企业间接地控制一个或多个企业。812．该企业的子公司，包括直接或间接地被该企业控制的其他企业，也包括直接或间接地被该企业控制的部门、单位等。因为两个或多个企业有相同的母公司，对它们都具有控制能力，即两个或多个企业如果有相同的母公司，它们的财务和经营政策都由相同的母公司决定，各个被投资企业之问由于同受相同母公司的控制，可能为自身利益而进行的交易受到某种限制。因此，与该企业受同一母公司控制的两个或多个企业之间构成关联方关系。3．与该企业受同一个企业共同控制的其他企业。由于有同一共同控制企业的存在，导致两个或多个企业的财务和经营政策受该企业共同控制，因此，与该企业受同一个企业共同控制的两个或多个企业之间构成关联方关系。4．与该企业受同一个企业重大影响的其他企业。825．对该企业实施共同控制的投资方。对企业实施直接或问接共同控制的投资方与该企业之间是关联方关系，但这些投资方之间并不能仅仅因为共同控制了同一家企业而视为存在关联方关系。例如，A、B、C三个企业共同控SOD企业，从而A和D、B和D，以及C和D成为关联方关系。如果不存在其他关联方关系，A和B、A和c以及8和C之间不构成关联方关系。6．对该企业施加重大影响的投资方。7．该企业的合营企业。合营企业是以共同控制为前提的，两方或多方共同控制某一企业时，该企业则为投资者的合营企业。例如，A、B、C、D企业各占F企业有表决权资本的25％，按照合同规定，投资各方按照出资比例控制F企业，由于出资比例相同，F企业由A、B、C、D企业共同控制，在这种情况下，A和F、B和F、C和F以及D和F之问构成关联方关系。8．该企业的联营企业。联营企业和重大影响是相联系的，如果投资者能对被投资企业施加重大影响，则该被投资企业视为投资者的联营企业。（以上都是企业与企业之间的关联关系）839．该企业的主要投资者个人及与其关系密切的家庭成员。主要投资者个人，是指能够控制、共同控制一个企业或者对一个企业施加重大影响的个人投资者。(1)某一企业与其主要投资者个人之间的关系。例如，张三是A企业的主要投资者，则A企业与张三构成关联方关系。(2)某一企业与其主要投资者个人关系密切的家庭成员之间的关系。例如，A企业的主要投资者张三的儿子与A企业构成关联方关系。10．该企业或其母公司的关键管理人员及与其关系密切的家庭成员。关键管理人员，是指有权力并负责计划、指挥和控制企业活动的人员。通常情况下，企业关键管理人员负责管理企业的日常经营活动，并且负责制定经营计划、战略目标、指挥调度生产经营活动等，主要包括董事长、董事、总经理、总会计师、财务总监、主管各项事务的副总经理以及行使类似政策职能的人员等。与主要投资者个人或关键管理人员关系密切的家庭成员，是指在处理与企业的交易时可能影响该个人或受该个人影响的家庭成员，例如父母、配偶、兄弟、姐妹和子女等。(1)某一企业与其关键管理人员之问的关系。例如，A企业的总经理与A企业构成关联方关系。(2)某一企业与其关键管理人员关系密切的家庭成员之问的关系。例如，A企业的总经理张三的儿子与A企业构成关联方关系。（企业与个人之间的关联关系）8411．该企业主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员控制、共同控制或施加重大影响的其他企业。对于这类关联方，应当根据主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员对两家企业的实际影响力具体分析判断。(1)某一企业与受该企业主要投资者个人直接控制的其他企业之间的关系。例如，A企业的主要投资者H拥有B企业60％的表决权资本，则A和B存在关联方关系。(2)某一企业与受该企业主要投资者个人关系密切的家庭成员直接控制的其他企业之间的关系。例如，A企业的主要投资者Y的妻子拥有B企业60％的表决权资本，则A和B存在关联方关系。(3)某一企业与受该企业关键管理人员直接控制的其他企业之间的关系。例如，A企业的关键管理人员H控制了B企业，NA和B存在关联方关系。(4)某一企业与受该企业关键管理人员关系密切的家庭成员直接控制的其他企业之间的关系。例如，A企业的财务总监Y的妻子是8企业的董事长，则A和B存在关联方关系。（企业通过个人与另外的企业之间的关联关系）85(二)不构成关联方的情况1．与该企业发生日常往来的资金提供者、公用事业部门、政府部门和机构，以及与该企业发生大量交易而存在经济依存关系的单个客户、供应商、特许商、经销商和代理商之问，不构成关联方关系。2．与该企业共同控制合营企业的合营者之间，通常不构成关联方关系。因为，如果两个企业按照合同分享一个合营企业的控制