浅议未确认融资费用摊销
融资租赁活动中,承租人向租赁公司租赁资产的行为实质上是一种融资行为。根据《企业会计准则第21号――租赁》(简称“租赁准则”)的相关
规定
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,在租赁期开始日,承租人应将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租人资产的入账价值(承租人在计算最低租赁付款额的现值时,能够取得出租人租赁内含利率的,应当采用租赁内含利率作为折现率,否则,应当采用租赁
合同
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规定的利率作为折现率。承租人无法取得出租人的租赁内含利率且租赁合同没有规定利率的,则选用同期银行贷款利率作为折现率),将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值,其差额作为未确认融资费用。承租人应当采用实际利率法对租赁期内各个期间的未确认融资费用进行分摊。然而,租赁准则中并没有具体规定实际利率法的操作方法。因此,本文拟对实务中计算实际利率的两种方法进行比较分析,以确定其合理性。
[例]甲公司于2007年7月1日从乙公司以融资租赁的方式租人一套设备,租赁公司购置设备的成本为1000000元,公允价值为1100000元,租赁期为5年。每年年末支付租金237416元,出租人的租赁内含利率为6,,同期银行贷款利
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率为8,。
根据上述规定,
最低租赁付款额=每期支付的租赁费×期数=237416×5=1187080(元)
最低租赁付款额的现值=每期支付的租赁费×年金现值系数+购买选择权支付的金额×复利现值系数=237416×(P/A,
6,,5)+0=1000091(元)
方法一,根据租人资产期初账面余额和折现率确定未确认融资费用摊销额,具体见
表
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1。
方法二,根据年付租金及其在租赁开始日的现值计算确定未确认融资费用摊销额,具体见表2。
由于上述两种计算方法的程序不同,得出各期应确认的未确认融资费用结果也不同。笔者认为,第一种计算方法相对于第二种计算方法更具合理性。原因如下,
第一,第一种计算方法更符合《企业会计准则第21号――租赁》的规定。租赁资产的行为实质上是一种融资行为,第一种计算方法是将资产的人账价值即各期支付的租赁费的现值之和作为融资的本金,用本金乘以实际利率即为确认的融资费用,以当期支付的租赁费扣除当期确认的融资费用后的结果确定当期已归还的本金,并在此基础上确定尚未归还的本金。随着租赁费的偿还,本金逐期减少,确认的融资费用也逐期渐少,符合《企业会计准则第21号――租赁》的规
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定。第二种计算方法是将融资租人资产看成是以分期偿付租赁费的方式取得资产使用权的一种融资行为,每年支付的租赁费实质上是该租赁费在租赁开始日现值的终值,而其终值与现值之差则是利息。对第一期来说期末支付的租赁费与该租赁费在租赁开始目的现值之差是利息,确认为融资费用是合理的,以后各期每期期末支付的租赁费与该租赁费在租赁开始日的现值之差是利息,但不仅是本期的利息,还包含以前各期的利息,因而不能仅确认为本期的融资费用。如上例方法二(见表2),2008年确认融资费用26116元,是2008年12月31日支付的租赁费237416元与2007年1月1日其现值211300元之差,应是2007年和2008年两年的利息,方法二仅将其确认为2008年的融资费用,显然不合理,2011年确认融资费用59995元,是2011年12月31日支付的租赁费237416元与2007年1月1日其现值177421元之差,应是2007年、2008年、2009年、2010年和2011年五年的利息,方法二仅将其确认为2011年的融资费用,也不合理。
第二,第一种计算方法更符合经济业务的实际情况和会计准则的
要求
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。由于融资租赁有融资的性质,相当于企业融通资金购入固定资产,支付的租赁费相当于偿还的本金和利息,前期本金多,利息就高,确认的租赁费就高,随着租赁费的偿还,本金减少,利息减少,确认的租赁费就减少,第
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一种方法更符合实际情况。另外第一种方法前期确认的融资费用高,而后期确认的融资费用少,第二种方法前期确认的融资费用低,而后期确认的融资费用高,第一种方法更符合谨慎性原则的要求,能防止企业调控利润,保证会计信息的真实性。
参考文献,
[1]王宗江、张宝清,《财务会计》,高等教育出版社2007年版。
[2]财政部,《企业会计准则2006》,经济科学出版社2006年版。
(编辑 袁晓玲)
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