财务管理第八章___资产减值[1]

第八章资产减值第一节资产减值概述第二节资产可收回金额的计量第三节资产减值损失的确认与计量第四节资产组的认定及减值处理第五节商誉减值测试及处理第一节资产减值概述一、资产减值的范围资产减值，是指资产的可收回金额低于其账面价值。本章涉及的资产减值对象主要包括以下资产：（1）对子公司、联营企业和合营企业的长期股权投资；（2）采用成本模式进行后续计量的投资性房地产；（3）固定资产；（4）生产性生物资产；（5）无形资产；（6）商誉；（7）探明石油天然气矿区权益和井及相关设施等。《企业会计准则第8号——资产减值》《企业会计准则第22号——金融工具确认与计量》交易性金融资产可供出售金融资产持有至到期投资等二、资产减值的迹象与测试企业应当在资产负债 表 关于同志近三年现实表现材料材料类招标技术评分表图表与交易pdf视力表打印pdf用图表说话 pdf 日判断资产是否存在可能发生减值的迹象；对于存在减值迹象的资产，应当进行减值测试，计算可收回金额。可收回金额低于账面价值的，应当按照可收回金额低于账面价值的金额，计提减值准备。因企业合并形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，对于这些资产，无论是否存在减值迹象，都应当至少于每年年度终了进行减值测试。下列资产项目中，每年末必须进行减值测试的有（   ）。A．使用寿命有限的无形资产   B．投资性房地产C．使用寿命不确定的无形资产   D．固定资产第二节资产可收回金额的计量一、估计资产可收回金额的基本方法计算确定资产可收回金额应当经过以下步骤：第一步，计算确定资产的公允价值减去处置费用后的净额。第二步，计算确定资产预计未来现金流量的现值。第三步，比较资产的公允价值减去处置费用后的净额和资产预计未来现金流量的现值，取其较高者作为资产的可收回金额。二、资产的公允价值减去处置费用后净额的估计资产的公允价值减去处置费用后的净额，通常反映的是资产如果被出售或者处置时可以收回的净现金收入。如何确定资产的公允价值？（1）销售协议价格（2）资产的市场价格（3）熟悉情况的交易双方自愿进行公平交易愿意提供的交易价格如果企业无法可靠估计资产的公允价值减去处置费用后的净额的，应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额。三、资产预计未来现金流量现值的估计每期净现金流量=每期现金流入-该期现金流出折现率（一）资产未来现金流量的预计1.预计资产未来现金流量的基础???为了预计资产未来现金流量，企业管理层应当在合理和有依据的基础上对资产剩余使用寿命内整个经济状况进行最佳估计，并将资产未来现金流量的预计，建立在经企业管理层批准的最近财务预算或者预测数据之上。2.资产预计未来现金流量应当包括的内容？？？预计的资产未来现金流量应当包括下列各项：（1）资产持续使用过程中预计产生的现金流入。（2）为实现资产持续使用过程中产生的现金流入所必需的预计现金流出（包括为使资产达到预定可使用状态所发生的现金流出）。该现金流出应当是可直接归属于或者可通过合理和一致的基础分配到资产中的现金流出，后者通常是指那些与资产直接相关的间接费用。（3）资产使用寿命结束时，处置资产所收到或者支付的净现金流量。该现金流量应当是在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行交易时，企业预期可从资产的处置中获取或者支付的、减去预计处置费用后的金额。每期净现金流量=每期现金流入-该期现金流出甲公司管理层2008年年末批准的财务预算中与产品W生产线预计未来现金流量有关的资料如表所示（有关现金流量均发生于年末，各年末不存在与产品W相关的存货，收入、支出均不含增值税）：甲公司会计处理如下：（1）2009年净现金流量=（1000-50）-500-200-120=130（万元）（2）2010年净现金流量=（900+50-80）-450-190-110=120（万元）（3）2011年净现金流量=（800+80）-400-150-90+50=290（万元）。3.预计资产未来现金流量应当考虑的因素？？？企业预计资产未来现金流量，应当综合考虑下列因素：（1）以资产的当前状况为基础预计资产未来现金流量；（2）预计资产未来现金流量不应当包括筹资活动和所得税收付产生的现金流量；（3）对通货膨胀因素的考虑应当和折现率相一致；（4）涉及内部转移价格的需要作调整。4.资产未来现金流量预计的方法（1）单一的未来每期预计现金流量预计资产未来现金流量，通常应当根据资产未来每期最有可能产生的现金流量进行预测。它使用的是单一的未来每期预计现金流量和单一的折现率计算资产未来现金流量的现值。（2）期望现金流量如果影响资产未来现金流量的因素较多，不确定性较大，使用单一的现金流量可能并不能如实反映资产创造现金流量的实际情况。在这种情况下，采用期望现金流量法更为合理的，企业应当采用期望现金流量法预计资产未来现金流量。在期望现金流量法下，资产未来每期现金流量应当根据每期可能发生情况的概率及其相应的现金流量加权计算求得。假定利用固定资产生产的产品受市场行情波动影响大，企业预计未来3年每年的现金流量情况如表所示。各年现金流量概率分布及发生情况第1年的预计现金流量（期望现金流量）：　　150×30%+100×60%+50×10%=110（万元）　　第2年的预计现金流量（期望现金流量）：　　80×30%+50×60%+20×10%=56（万元）　　第3年的预计现金流量（期望现金流量）：　　20×30%+10×60%+0×10%=12（万元）（二）折现率的预计？？？为了资产减值测试的目的，计算资产未来现金流量现值时所使用的折现率应当是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。折现率的确定，应当首先以该资产的市场利率为依据。如果该资产的市场利率无法从市场上获得的，可以使用替代利率估计折现率。企业在估计资产未来现金流量现值时，通常应当使用单一的折现率。但是，如果资产未来现金流量的现值对未来不同期间的风险差异或者利率的期限结构反应敏感的，企业应当在未来各不同期间采用不同的折现率。（三）资产未来现金流量现值的预计在预计资产的未来现金流量和折现率的基础上，企业将该资产的预计未来现金流量按照预计折现率在预计期限内予以折现后，即可确定该资产未来现金流量的现值。XYZ航运公司于20×0年末对一艘远洋运输船只进行减值测试。该船舶账面价值为1.6亿元，预计尚可使用年限为8年。该船舶的公允价值减去处置费用后的净额难以确定，因此，企业需要通过计算其未来现金流量的现值确定资产的可收回金额。假定公司当初购置该船舶用的资金是银行长期借款资金，借款年利率为l5%，公司认为l5%是该资产的最低必要报酬率，已考虑了与该资产有关的货币时间价值和特定风险。因此，在计算其未来现金流量现值时，使用l5%作为其折现率（税前）。公司管理层批准的财务预算显示：公司将于20×5年更新船舶的发动机系统，预计为此发生资本性支出1500万元，这一支出将降低船舶运输油耗、提高使用效率等，因此，将提高资产的运营绩效。未来现金流量预计表根据资产减值准则的规定，在20×0年末预计资产未来现金流量时，应当以资产当时的状况为基础，不应考虑与该资产改良有关的预计未来现金流量。现值的计算（四）外币未来现金流量及其现值的预计？首先：应当以资产所产生的未来现金流量的结算货币为基础预计其未来现金流量，并按照该货币适用的折现率计算资产的现值。其次，将该外币现值按照计算资产未来现金流量的现值当日的即期汇率进行折算，从而折现成按照记账本位币表示的资产的未来现金流量的现值。最后，在该现值基础上，比较资产公允价值减去处置费用后的净额以及资产的账面价值，以确定是否需要确认价值损失以及确认多少减值损失。第三节资产减值损失的确认与计量一、资产减值损失确认与计量的一般原则可收回金额账面价值计减值准备资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。但是，遇到资产处置、出售、对外投资等情况，同时符合资产终止确认条件的，企业应当将相关资产减值准备予以转销。下列各项资产减值准备中，在相应资产的持有期间内可以转回的是()。（2007年考题）A．固定资产减值准备B．持有至到期投资减值准备C．商誉减值准备D．长期股权投资减值准备二、资产减值损失的账务处理会计分录为：借：资产减值损失贷：XX资产减值准备例根据测试和计算结果，XYZ公司应确认的船舶减值损失为5035万元，账务处理如下：借：资产减值损失－固定资产减值损失50350000贷：固定资产减值准备50350000第四节资产组的认定及减值处理一、资产组的认定有迹象表明一项资产可能发生减值的，企业应当以单项资产为基础估计其可收回金额。企业难以对单项资产的可收回金额进行估计的，应当以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额。资产组是指企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或资产组产生的现金流入。资产组的认定，应当以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据。资产组一经确定，各个会计期间应当保持一致，不得随意变更。如需变更，企业管理层应当证明该变更是合理的，并在附注中 说明 关于失联党员情况说明岗位说明总经理岗位说明书会计岗位说明书行政主管岗位说明书 。甲上市公司由专利权X、设备Y以及设备Z组成的生产线，专门用于生产产品W。该生产线于2001年1月投产，至2007年12月31日已连续生产7年。甲公司按照不同的生产线进行管理，产品W存在活跃市场。生产线生产的产品W，经包装机H进行外包装后对外出售。与产品W生产线及包装机H的有关资料如下：（1）专利权X于2001年1月取得，专门用于生产产品W。该专利权除用于生产产品W外，无其他用途。（2）专用设备Y和Z是为生产产品W专门订制的，除生产产品W外，无其他用途。（3）包装机H系甲公司于2000年12月18日购入，用于对公司生产的部分产品（包括产品W）进行外包装。该包装机由独立核算的包装车间使用。公司生产的产品进行包装时需按市场价格向包装车间内部结算包装费。除用于本公司产品的包装外，甲公司还用该机器承接其他企业产品外包装，收取包装费。包装机的公允价值减去处置费用后的净额及未来现金流量现值能够合理确定。包装机H的可收回金额能够单独计算确定，可作为一单项资产计提减值准备。专利权X、设备Y以及设备Z均无法独立产生现金流入，该三项资产共同产生现金流入，应将三项资产作为一个资产组。需要说明的是，若包装机H只对产品W进行包装，无法独立产生未来现金流量，则包装机H应和专利权X、设备Y以及设备Z共同组成一个资产组。二、资产组减值测试（一）资产组账面价值和可收回金额的确定基础（二）资产组减值的会计处理根据减值测试的结果，资产组（包括资产组组合）的可收回金额如低于其账面价值的，应当确认相应的减值损失。减值损失金额应当按照下列顺序进行分摊：1.首先抵减分摊至资产组中商誉的账面价值；2.然后根据资产组中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值。XYZ公司有一条甲生产线，该生产线生产光学器材，由A、B、C三部机器构成，成本分别为400000元、600000元、l000000元。使用年限为10年，净残值为零，以年限平均法计提折旧。各机器均无法单独产生现金流量，但整条生产线构成完整的产销单位，属于一个资产组。2005年甲生产线所生产的光学产品有替代产品上市，到年底，导致公司光学产品的销路锐减40%，因此，对甲生产线进行减值测试。2005年12月31日，A、B、C三部机器的账面价值分别为200000元、300000元、500000元。估计A机器的公允价值减去处置费用后的净额为150000元，B、C机器都无法合理估计其公允价值减去处置费用后的净额以及未来现金流量的现值。整条生产线预计尚可使用5年。经估计其未来5年的现金流量及其恰当的折现率后，得到该生产线预计未来现金流量的现值为600000元。由于公司无法合理估计生产线的公允价值减去处置费用后的净额，公司以该生产线预计未来现金流量的现值为其可收回金额。鉴于在2005年12月31日该生产线的账面价值为1000000元，而其可收回金额为600000元，因此，该生产线已经发生了减值，因此，公司应当确认减值损失400000元，并将该减值损失分摊到构成生产线的3部机器中。由于A机器的公允价值减去处置费用后的净额为l50000元，因此，A机器分摊了减值损失后的账面价值不应低于150000元。具体分摊过程如表所示。资产组减值损失分摊表根据上述计算和分摊结果，构成甲生产线的机器A、机器B和机器C应当分别确认减值损失50000元、l31250元和218750元，账务处理如下：　　借：资产减值损失—机器A　　　　　50000　　　　　　　　—机器B　　　　　131250　　　　　　　　　—机器C　　　　　218750　贷：固定资产减值准备—机器A　　　　50000　　　　　　　　　　—机器B　　　　131250　　　　　　　　　　　—机器C　　　　218750三、总部资产的减值测试？？？(不讲)企业总部资产包括企业集团或其事业部的办公楼、电子数据处理设备、研发中心等资产。总部资产的显著特征是难以脱离其他资产或者资产组产生独立的现金流入，而且其账面价值难以完全归属于某一资产组。因此，总部资产通常难以单独进行减值测试，需要结合其他相关资产组或者资产组组合进行。资产组组合，是指由若干个资产组组成的最小资产组组合，包括资产组或者资产组组合，以及按合理方法分摊的总部资产部分。长江公司在A、B、C三地拥有三家分公司，这三家分公司的经营活动由一个总部负责运作。由于A、B、C三家分公司均能产生独立于其他分公司的现金流入，所以该公司将这三家分公司确定为三个资产组。2007年12月1日，企业经营所处的技术环境发生了重大不利变化，出现减值迹象，需要进行减值测试。假设总部资产的账面价值为200万元，能够按照各资产组账面价值的比例进行合理分摊，A、B、C分公司和总部资产的使用寿命均为20年。减值测试时，A、B、C三个资产组的账面价值分别为320万元、160万元和320万元。长江公司计算得出A分公司资产的可收回金额为420万元，B分公司资产的可收回金额为160万元，C分公司资产的可收回金额为380万元。要求：计算A、B、C三个资产组和总部资产计提的减值准备。（1）将总部资产分配至各资产组总部资产应分配给A资产组的数额＝200×320/800=80万元；总部资产应分配给B资产组的数额＝200×160/800＝40万元；总部资产应分配给C资产组的数额＝200×320/800＝80万元。分配后各资产组的账面价值为：A资产组的账面价值＝320+80＝400万元；B资产组的账面价值＝160+40=200万元；C资产组的账面价值＝320+80=400万元。（2）进行减值测试A资产组的账面价值＝400万元，可收回金额＝420万元，没有发生减值；B资产组的账面价值＝200万元，可收回金额=160万元，发生减值40万元；C资产组的账面价值＝400万元，可收回金额＝380万元，发生减值20万元。将各资产组的减值额在总部资产和各资产组之间分配：B资产组减值额分配给总部资产的数额＝40×40/200=8万元，分配给B资产组本身的数额＝40×160/200=32万元。C资产组减值额分配给总部资产的数额＝20×80/400=4万元，分配给C资产组本身的数额＝20×320/400=16万元。A资产组没有发生减值，B资产组发生减值32万元，C资产组发生减值16万元，总部资产发生减值=8+4=12万元。ABC高科技企业拥有A、B和C三个资产组，在20×0年末，这三个资产组的账面价值分别为200万元、300万元和400万元，没有商誉。这三个资产组为三条生产线，预计剩余使用寿命分别为10年、20年和20年，采用直线法计提折旧。由于ABC公司的竞争对手通过技术创新推出了更高技术含量的产品，并且受到市场欢迎，从而对ABC公司产品产生了重大不利影响，为此，ABC公司于20×0年末对各资产组进行了减值测试。　　在对资产组进行减值测试时，首先应当认定与其相关的总部资产。ABC公司的经营管理活动由总部负责，总部资产包括一栋办公大楼和一个研发中心，其中办公大楼的账面价值为300万元，研发中心的账面价值为100万元。办公大楼的账面价值可以在合理和一致的基础上分摊至各资产组，但是，研发中心的账面价值难以在合理和一致的基础上分摊至各相关资产组。对于办公大楼的账面价值，企业根据各资产组的账面价值和剩余使用寿命加权平均计算的账面价值分摊比例进行分摊，如表所示。　　各资产组账面价值单位：万元办公大楼分摊比例资产组A=（200×10）÷（200×10+300×20+400×20）=12.5%资产组B=（300×20）÷（200×10+300×20+400×20）=37.5%资产组C=（400×20）÷（200×10+300×20+400×20）=50%企业随后应当确定各资产组的可收回金额，并将其与账面价值（包括已分摊的办公大楼的账面价值部分）相比较，以确定相应的减值损失。考虑到研发中心的账面价值难以按照合理和一致的基础分摊至资产组，因此，确定由A、B、C三个资产组组成最小资产组组合（即为ABC整个企业），通过计算该资产组组合的可收回金额，并将其与账面价值（包括已分摊的办公大楼账面价值和研发中心的账面价值）相比较，以确定相应的减值损失。假定各资产组和资产组组合的公允价值减去处置费用后的净额难以确定，企业根据它们的预计未来现金流量的现值来计算其可收回金额，计算现值所用的折现率为15%，资产组B和C的可收回金额均低于其账面价值，应当分别确认84.5万元和8万元减值损失，并将该减值损失在办公大楼和资产组之间进行分摊。根据分摊结果，因资产组B发生减值损失84.5万元而导致办公大楼减值23.05（84.5×112.5/412.5）万元，导致资产组B中所包括资产发生减值61.45（84.5×300/412.5）万元；因资产组C发生减值损失8万元而导致办公大楼减值2（8×150/550）万元，导致资产组C中所包括资产发生减值6（8×400/550）万元。经过上述减值测试后，资产组A、B、C和办公大楼的账面价值分别为200万元、238.55万元、394万元和274.95万元，研发中心的账面价值仍为l00万元，由此包括研发中心在内的最小资产组组合（即ABC公司）的账面价值总额为l207.50（200+238.55+394+274.95+100）万元，但其可收回金额为1440万元，高于其账面价值，因此，企业不必再进一步确认减值损失（包括研发中心的减值损失）。第五节商誉减值测试及处理？？？（简单介绍）一、商誉减值测试的基本要求企业合并所形成的商誉，至少应当在每年年度终了时进行减值测试。商誉应当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试。对于已经分摊商誉的资产组或资产组组合，不论是否存在资产组或资产组组合可能发生减值的迹象，每年都应当通过比较包含商誉的资产组或资产组组合的账面价值与可收回金额进行减值测试。企业进行资产减值测试，对于因企业合并形成的商誉的账面价值，应当自购买日起按照合理的方法分摊至相关的资产组；难以分摊至相关的资产组的，应当将其分摊至相关的资产组组合。二、商誉减值测试的方法与会计处理借：资产减值损失贷：商誉减值准备某公司在A、B、C三地拥有三家分公司，其中，C分公司是上年吸收合并的公司。这三家分公司的经营活动由一个总部负责运作。由于A、B、C三家分公司均能产生独立于其他分公司的现金流入，所以该公司将这三家分公司确定为三个资产组。2008年12月1日，企业经营所处的技术环境发生了重大不利变化，出现减值迹象，需要进行减值测试。假设总部资产的账面价值为520万元，能够按照合理和一致的方式分摊，A分公司资产的使用寿命为10年，B和C分公司和总部资产的使用寿命为15年。减值测试时，A、B、C三个资产组的账面价值分别为100万元、120万元和160万元(其中合并商誉为10万元)。该公司计算得出A分公司资产的可收回金额为210万元，B分公司资产的可收回金额为270万元，C分公司资产的可收回金额为351万元。假定将总部资产分摊到各资产组时，根据各资产组的账面价值和剩余使用寿命加权平均计算的账面价值分摊比例进行分摊。要求：判断总部资产和各资产组是否应计提减值准备，若计提减值准备，计算减值准备的金额。（1）将总部资产分摊至各资产组资产组A应分摊的金额=[100×10/（100×10+120×15+160×15）]×520=100万元资产组B应分摊的金额=[120×15/（100×10+120×15+160×15）]×520=180万元资产组C应分摊的金额=[160×15/（100×10+120×15+160×15）]×520=240万元分配后各资产组的账面价值为：资产组A的账面价值=100+100=200万元资产组B的账面价值=120+180=300万元资产组C的账面价值=160+240=400万元（2）进行减值测试资产组A的账面价值=200万元，可收回金额=210万元，没有发生减值资产组B的账面价值=300万元，可收回金额=270万元，发生减值30万元资产组C的账面价值=400万元，可收回金额=351万元，发生减值49万元将各资产组的减值额在总部资产和各资产组之间分配资产组B减值额分配给总部资产的数额=30÷300×180=18万元，分配给资产组B本身的数额=30÷300×120=12万元。资产组C中的减值额先冲减商誉10万元，余下39万元的分配给总部和资产组C（不含商誉部分）。分配给总部的资产减值数额=39÷（150+240）×240=24万元，分配给资产组C（不含商誉部分）的数额=39÷（150+240）×150=15万元。总部资产减值=18+24=42万元；资产组A没有减值；资产组B减值12万元；资产组C中的商誉减值10万元，其他资产减值15万元。