解析增值税税收筹划的很好

2008.7财会月刊(综合)·27·□ 【摘要】增值税一般纳税人和小规模纳税人税收政策上的差别待遇,为一般纳税人与小规模纳税人进行纳税筹划提供 了可能。本文着重探讨企业应当选择何种增值税纳税人身份的购货对象,进而为企业科学选择购货对象提供理论和实践上 的指导。 【关键词】纳税筹划 一般纳税人 小规模纳税人 购货对象 杨霞光 (山东经贸职业学院 山东潍坊 261011) 考虑购货对象增值税纳税人身份的纳税筹划 增值税纳税人有一般纳税人和小规模纳税人之分。一般 纳税人实行凭增值税专用发票抵扣的购进扣税法,按17%或 13%的税率计税;小规模纳税人采用按征收率 4%或 6%简易 征收的办法计税,不能抵扣增值税进项税额。两类纳税人的不 同税收待遇为增值税纳税人进行纳税筹划提供了可能。 事实上,企业不仅要对自己的增值税纳税人身份进行选 择,还要考虑购货对象的增值税纳税人身份。一方面,作为一 般纳税人的购货企业,从其他一般纳税人处采购货物可以抵 扣增值税进项税额,而从小规模纳税人处采购货物则无法抵 扣增值税进项税额。但是,从一般纳税人处购进货物的价格相 对较高,而从小规模纳税人处购进货物的价格相对较低。因 此,作为一般纳税人的购货企业在选择购货对象时就存在一 个比较税款的问题。另一方面,作为小规模纳税人的购货企 业,不管是从一般纳税人处购进货物,还是从小规模纳税人处 购进货物,都不能抵扣增值税进项税额,所以作为小规模纳税 人的购货企业在选择购货对象时会着重考虑采购货物的含税 价格的高低。 一、一般纳税人对购货对象的选择 1.一般纳税人对购货对象选择的方式。一般纳税人在采 购货物时,可以选择不同增值税纳税人身份的购货对象。概括 起来,共有三种选择方式:一是从一般纳税人处购进货物;二 是从小规模纳税人处购进货物,但只能取得普通发票;三是从 小规模纳税人处购进货物,并可取得由税务机关代开的征收 率为6%或4%的专用发票。 2.一般纳税人对购货对象选择的纳税筹划。 (1)假设从小规模纳税人处购进货物金额为X元(含税) , 且不能取得由税务机关开出的增值税专用发票,只能开普通 发票;从一般纳税人处购进货物金额为 Y元(含税) ,且取得 税率为17%的增值税专用发票。 增值税专用发票可以抵扣(Y÷1.17×17%)元的进项税额 以及进项税额10%的城市维护建设税和教育费附加。若使从 小规模纳税人处购进货物和从一般纳税人处购进货物两者的 现金流出量相等,可以得到下面的等式: X=Y- Y÷1.17×17%×(1+10%) 经计算得,现金流出量平衡点价格比X/Y=84.017 1%。 也就是说,如果从一般纳税人处购进货物的价格为 Y 元,从小规模纳税人处购进货物的价格为 X元,则:当 X/Y= 84.017 1%时,两者所导致的增值税负担就是相同的;当X/Y> 84.017 1%时,从小规模纳税人处购进货物所导致的增值税负 担较重,此时应当选择一般纳税人;当 X/Y<84.017 1%时,从 一般纳税人处购进货物所导致的增值税负担较重,此时应当 选择小规模纳税人。 (2)假设从小规模纳税人处购进货物金额为X元(含税) , 且不能取得由税务机关开出的增值税专用发票,只能开普通 发票;从一般纳税人处购进货物金额为 Y元(含税) ,且取得 税率为13%的增值税专用发票。 使两者现金流出量相等,可以得到下面的等式: X=Y- Y÷1.13×13%×(1+10%) 经计算得,现金流出量平衡点价格比X/Y=87.345 1%。 (3)假设从小规模纳税人处购进货物金额为X元(含税) , 且能取得由税务机关开出的征收率为6%的专用发票;从一般 纳税人处购进货物金额为Y元(含税) ,且取得税率为17%的增 值税专用发票。 使两者现金流出量相等,可以得到下面的等式: X- X÷1.06×6%×(1+10%)=Y- Y÷1.17×17%×(1+10%) 经计算得,现金流出量平衡点价格比X/Y=89.595 7%。 (4)假设从小规模纳税人处购进货物金额为X元(含税) , 且能取得由税务机关开出的征收率为6%的专用发票;从一般 纳税人处购进货物金额为Y元(含税) ,且取得税率为13%的增 值税专用发票。 使两者现金流出量相等,可以得到下面的等式: X- X÷1.06×6%×(1+10%)=Y- Y÷1.13×13%×(1+10%) 经计算得,现金流出量平衡点价格比X/Y=93.144 7%。 (5)假设从小规模纳税人处购进货物金额为X元(含税) , 且能取得由税务机关开出的征收率为4%的专用发票;从一般 纳税人处购进货物金额为 Y元(含税) ,且取得税率为 17%的 □·28·财会月刊(综合)2008.7 增值税专用发票。 使两者现金流出量相等,可以得到下面的等式: X-X÷1.04×4%×(1+10%)=Y-Y÷1.17×17%×(1+10%) 经计算得,现金流出量平衡点价格比X/Y=87.7287%。 (6)假设从小规模纳税人处购进货物金额为X元(含税), 且能取得由税务机关开出的征收率为4%的专用发票;从一般 纳税人处购进货物金额为 Y元(含税),且取得税率为 13%的 增值税专用发票。 使两者现金流出量相等,可以得到下面的等式: X-X÷1.04×4%×(1+10%)=Y-Y÷1.13×13%×(1+10%) 经计算得,现金流出量平衡点价格比X/Y=91.2037%。 综合上述六种情况,列表如下: 例 1:假设甲公司为一般纳税人,购买材料时,若从乙公 司(一般纳税人,增值税税率为 17%)购进,则每吨的价格为 10000元(含税),若从丙公司(小规模纳税人)购进,则可取 得由税务所开出的征收率为4%的专用发票,含税价格为每吨 8600元。请对甲公司购货对象的选择进行纳税筹划(其中,城 市维护建设税税率为7%,教育费附加征收率为3%)。 解:由上文分析可知,增值税税率为 17%、丙公司的抵扣 率为4%时,现金流出量平衡点价格比 X/Y=87.7287%,而实 际的价格比8600/10000=86%<87.7287%,则此时从乙公司 购进材料所导致的增值税负担较重,所以应当选择从丙公司 购进材料。也就是说,从丙公司购进材料的价格低于 8772.87 元(10000×87.7287%)时,应当选择从丙公司购进材料。 具体验证: 从丙公司购进材料时的现金流出量=X-X÷1.04×4%× (1+10%)=8600-8600÷1.04×4%×(1+10%)=8236.15(元) 从乙公司购进材料时的现金流出量=Y-Y÷1.17×17%× (1+10%)=10000-10000÷1.17×17%×(1+10%)=8401.71 (元) 由于现金流出量8236.15<8401.71,所以应当选择从丙 公司购进材料。 另外,若甲公司只能从丙公司取得普通发票,并不能进行 任何增值税抵扣,由表中现金流出量平衡点价格比可知,只有 丙公司的含税销售价格低于 8401.71元时,才可考虑从丙公 司购进材料。 所以,对于一般纳税人来说,在购货时运用现金流出量平 衡点价格比就可以理性地跟小规模纳税人打交道。只要所购 货物的质量符合要求,价格折让能够达到相应的现金流出量 平衡点价格比,一般纳税人完全应当舍远求近,从周围的小规 模纳税人那里购货,以节省采购时间和采购费用。 换一个角度思考,对于小规模纳税人来说,在销货时运用 现金流出量平衡点价格比也可以更为主动地跟一般纳税人打 交道。通过计算,小规模纳税人可以证明自己的价格折让能够 达到相应的现金流出量平衡点价格比,从而增加销售量,提高 企业经济效益。 二、小规模纳税人对购货对象的选择 1.小规模纳税人对购货对象选择的方式。小规模纳税人 在购进货物时,也可以选择不同增值税纳税人身份的购货对 象。概括起来,也有三种选择方式:一是从一般纳税人处购进 货物;二是从小规模纳税人处购进货物,但只能取得普通发 票;三是从小规模纳税人处购进货物,并可取得由税务机关开 出的6%或4%的专用发票。 2.小规模纳税人对购货对象选择的纳税筹划。对于小规 模纳税人来说,从一般纳税人还是小规模纳税人处购进货物 其选择是比较容易的。由于小规模纳税人不能获得增值税专 用发票,也不能进行进项税额的抵扣,含税价款中的增值税税 额对其意味着单纯的现金流出,所以只要比较购货对象的含 税价格并从中选择价格较低的一方就可以了。 例 2:假设甲公司为小规模纳税人,购买材料时,若从乙 公司(一般纳税人,增值税税率为17%)购进,则每吨的价格为 10000元(含税),若从丙公司(小规模纳税人)购进,则可取 得由税务所开出的征收率为 4%的增值税专用发票,含税价 格为每吨 9000元。若从丁公司(小规模纳税人)购进,不能取 得由税务所开出的征收率为 4%的专用发票,含税价格为每 吨 8000元。请对甲公司购货对象的选择进行纳税筹划。 解:根据上文分析,小规模纳税人应当选择从价格较低的 一方购买材料。对于本例而言,由于8000元<9000元<10000 元,因此甲公司应当选择从丁公司购进材料。 另外,如果一般纳税人采购的货物是用于非应税项目在 建工程以及集体福利或个人消费等,其选择方法与小规模纳 税人对购货对象的选择相同,由于不能进行进项税额的抵 扣,只要比较购货对象的含税价格并从中选择价格较低的一 方即可。 以上的选择方法是在仅考虑纳税的情况下做出的,当然 企业选择购货对象时除了需要考虑增值税负担外,还应当考 虑其他因素,比如信用关系、运输成本、货物质量、洽谈成本、 售后服务等,这需要在进行纳税筹划时根据具体情况做出全 面的比较和综合的考虑。 主要参考文献 1.李定安,周娜,曹晓丽等.增值税纳税人购进货物的纳 税筹划.财会月刊(综合),2007;5 2.张胜琦.利用供货单位的差异进行增值税税务筹划.科 技咨询导报,2007;3 3.李兰英,卢强.购销定价的增值税税务筹划与纳税人身 份选择.现代财经,2005;3 4.宋霞.税收筹划.上海:立信会计出版社,2007 5.翟继光.中小企业税收政策与税收筹划.北京:中国经济 出版社,2006 普通发票 征收率为6%的专用发票 征收率为4%的专用发票 84.0171% 89.5957% 87.7287% 87.3451% 93.1447% 91.2037% 不同情况下现金流出量平衡点价格比汇总表 税率为17%的 增值税专用发票 税率为13%的 增值税专用发票