论规则导向与原则导向的趋向问
题
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摘要:分别阐明会计准则规则导向和原则导向的概念,指出两者的分歧所在。以安然事件为背景,揭示当前国际上朝原则导向趋同的趋势。结合中国自身状况的特殊性,
分析
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中国会计准则制定和建设上两种导向的取舍问题。
关键字:规则导向原则导向国际趋同中国
一、原则导向、规则导向会计准则概述
会计准则,可分为原则导向的会计准则和规则导向的会计准则两种。
原则导向的会计准则,主要是阐述会计学上较普遍化的原则与思想。它很少或者没有具体操作
指南
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,只是给会计人员一个大的活动框架。针对会计实务中出现的非一般化的情形,其要求信息供给者运用职业判断,但没有提供
规范
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这些判断的充分依据。国际会计准则被认为是原则导向的典范,至今已公布的准则只有41个,解释公告33个。在原则导向下,公司会计和注册会计师可以根据具体的经济交易事实,按照国际会计准则规定的原则进行会计处理。
规则导向的会计准则,通常含有具体的操作方法和规定。并且对于大量的例外,基本都给出了较详尽的解释和操作指南,更多地偏向于细致的会计规定。美国的会计准则被认为是规则导向的典范。迄今为止,美国财务会计准则委员会(FASB)已制定了148项会计准则,其前任会计程序委员会和会计原则委员会分别发布了51份会计研究公报和31份“APB”意见书,只要未被FASB公告所取代则继续有效。三个机构还制定了大量的指导书、解释等补充公告,洋洋洒洒数千页。
两种导向下的准则有着明显的不同,甚至有着矛盾之处。倾向于原则导向时,准则较笼统、有概括性,给予会计人员较大的自行判断的空间,以应对会计实务中不断出现的特例,同时产生的会计信息就有很大差异性。如果准则不断具体化,详细地规范会计人员的操作,就会形成诸多限制,缩小自行判断的余地,同时促进会计信息的统一,也就倾向了规则导向。
另外,审计准则也存在原则导向和规则导向之分,但审计准则现在已被包含在会计准则的范畴中,审计准则上两种导向的分歧可以说,与会计准则的分歧是一致的。
二、当前国际上的朝原则导向趋同的潮流。
两种导向的会计准则各有优劣,所以在会计界曾经有过代表规则导向的美国公认会计原则(GAAP)和代表原则导向的国际会计准则(IAS)之争。
美国一向认为其GAAP是世界上最完善的准则,并排斥其他国家的准则在美国资本市场上运用。FASB强调“在国际化的同时,也要维持高质量会计准则”,暗指IAS(国际会计准则)并非高质量会计准则。
但在安然事件及随后美国资本市场发生的一系列大公司丑闻之后,2002年7月30日,布什总统签署了《萨班斯-奥克斯利法案》,对会计、审计业进行全面整顿,法案尽管没有明确规定美国会计准则的制定应当坚持以原则为导向,但要求SEC具体研究美国采用以原则为导向的会计体系的可行性。
安然事件将规则导向的缺陷十分鲜明地暴露了出来。著名金融家George Soros评论说:“美国的会计制度以会计规则为基础。但仅有会计规则是不够的,因为它导致规避行为。”会计规则再详细,也难免疏漏。企业可以像钻法律的空子一样,钻会计规则的空子,即使被发现,也可以理直气壮地说:“准则没禁止我这样做”。美国方面也产生了对规则导向的反思。SEC首席会计师Herdman在国会的听证会上发表了对规则导向模式和原则导向模式的评价。
他指出,试图对准则的各个运用方面作出极其详尽规定的规则导向的会计准则,将会在财务报告中助长“翻箱倒柜”式的心态,并在准则运用中弱化专业判断,不利于财务报表编制者和注册会计师就特定准则对财务报告的整体影响进行客观评价。
与规则导向受到多方质疑形成鲜明对比,此消彼长,原则导向开始在美国成为学习的对象。George Soros以欧洲为例指出:欧洲的会计制度以会计原则为导向。虽然欧洲也会出现像美国这样的会计丑闻,但“不会有这种系统问题”。以原则为导向的准则,较不易被企业精心策划的“业务安排”和“组织
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”所规避;会计准则的内容和形式变得相对简洁;会计准则的实施有助于孕育以专业判断取代机械套用的氛围。以原则为导向的准则更注重经济事项的实质,而不是形式上的细微差别,能更好地遵循“实质重于形式”。
美国会计准则制定导向由规则倾向于原则,再加上欧盟各国、澳大利亚等国家宣布自2005年起统一采用国际财务报告准则之后,原则导向已成为一种不可逆转的潮流。同时, GAAP和IAS开始走向趋同。
三、我国的会计准则导向问题的思考
从1997年正式颁布第一项会计准则开始,直到2006年我国一次性颁布38项具体会计准则。从这些准则的行文内容中可以清晰地看出,我国会计准则的制定是以规则为基础的。
尽管目前国际上流行着会计准则朝原则导向趋同的潮流,而且中国也必将借着这股潮流,走上这条路,以适应不断深入的国际经济与贸易的合作所提出的要求。但是,以我国目前的具体形势,仍不能忽视建设和完善在我国规则导向的会计准则体系的,不能在条件不成熟的情况下盲目跟从原则导向化。
一是规则导向的指导意义。目前我国会计工作人员整体素质仍然较低,仍有相当数量的会计人员对会计法规、业务技能的掌握不够深入,大多停留在记账、算账、报账的水平上,形成起码的职业判断能力尚有困难。在这样的会计背景下,采用需要广泛专业判断的原则导向会计准则势必造成操作上的混乱,也使得会计人员感到无所适从。而目前的会计准则规定了十分详细的条款,解决了企业会计人员和管理者知识不足的问题,也提高了会计准则的执行效率。
二是规则导向的评估意义,会计准则提高了会计信息的可比性、可靠性和可验证性,使得财务报告容易被使用者所理解,更有助于使用者做出相关决策。我国的资本市场以散户为主,又缺乏财务分析师这样专业的信息解读和加工机构,而散户分析、评析会计信息的能力毕竟有限,因此对会计信息的可靠性要求甚于相关性。我国当前这种规定具体的会计准则顺应了这种要求,为他们理解和运用财务报告提供了平台。
所以,笔者认为,中国会计准则体系的建立,面临着双重任务:一方面,针对我国经济从市场机制到法律法规各方面不成熟的情况,通过实行较具体的会计准则,保证市场经济的良好运行。另一方面,紧跟国际会计准则发展的动态,学习原则导向会计准则的先进成果,并在条件符合的局部地区试行。
参考文献:
[1]《浅谈会计准则制定的原则导向与规则导向》作者:龚德忠06-12-08
[2]《论会计准则制定模式的原则导向与规则导向》作者:梁士旗09-09-15
[3] 《美国会计准则:规则导向还是原则导向》作者:朱海林曾小青06-07-31
[4] 《原则导向还是规则导向-关于会计准则制定方法的思考》作者:不详06-01-25
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