李巍第15章资产减值

第十五章资产减值目录第一节资产减值的认定第二节资产可收回金额的计量和减值损失的确定第三节资产组的认定及减值处理第四节商誉减值的处理本章基本结构框架资产减值资产减值的认定资产可能发生减值的迹象资产可收回金额计量的基本要求商誉减值的处理资产的公允价值减去处置费用后净额的确定资产可收回金额的计量和减值损失的确定资产减值的概念及其范围资产预计未来现金流量现值的确定资产组的认定资产组可收回金额和账面价值的确定总部资产减值测试资产组的认定及减值的处理商誉减值测试的基本要求商誉减值的测试及其账务处理资产减值损失的确定及其账务处理资产组减值测试第一节资产减值的认定一、资产减值的概念及范围资产减值，是指资产的可收回金额低于其账面价值，是资产的未来可回收金额低于账面价值时，减计资产的会计处理。资产减值是和资产计价相关的，是对资产计价的一种调整。本章所指资产，除特别说明外，包括单项资产和资产组。第一节资产减值的认定一、资产减值的概念及范围本章涉及的资产减值对象主要包括以下资产：（1）对子公司、联营企业和合营企业的长期股权投资；（2）采用成本模式进行后续计量的投资性房地产；（3）固定资产；（4）生产性生物资产；（5）无形资产；（6）商誉；（7）探明石油天然气矿区权益和井及相关设施等。长期股权投资，是指企业投出的期限在一年以上（不含一年）的股权性投资。企业进行长期股权投资，目的在于通过股权投资控制被投资单位，或对被投资单位施加重大影响，或为长期盈利，或为了与被投资单位建立密切关系，以分散经营风险。回顾：第五章长期股权投资第一节长期股权投资的类型一、按照投资企业对被投资单位影响力的不同分类企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资。企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业投资。企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资，即对联营企业投资。企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，但在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。回顾：第五章长期股权投资第一节长期股权投资的类型说明1：本章仅限于《企业会计 准则 租赁准则应用指南下载租赁准则应用指南下载租赁准则应用指南下载租赁准则应用指南下载租赁准则应用指南下载 第8号—资产减值》规定的资产范围及资产减值的认定 标准 excel标准偏差excel标准偏差函数exl标准差函数国标检验抽样标准表免费下载红头文件格式标准下载 和相关的会计处理。说明2：本章资产减值的范围1.投资性房地产（采用成本模式后续计量）2.长期股权投资（对子公司、联营、合营的投资）3.固定资产4.生产性生物资产5.油气资产（探明矿产权益+井及相关设施）6.无形资产（包括资本化的开发支出）7.商誉【多选题】以下不适用于“资产减值”准则的资产有（）。A.存货B.长期股权投资C.持有至到期投资D.商誉【答案】AC【解析】存货的减值，适用“存货”准则；持有至到期投资的减值适用“金融工具确认和计量”准则。第一节资产减值的认定二、资产可能发生减值的迹象企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象；对于存在减值迹象的资产，应当进行减值测试，计算可收回金额，可收回金额低于账面价值的，应当按照可收回金额低于账面价值的金额，计提减值准备。一、估计资产可收回金额的基本要求资产的可收回金额是指以下两者之间的较高者。估计资产可收回金额时，原则上应当以单项资产为基础，如果企业难以对单项资产的可收回金额进行估计，应当以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额。第二节资产可收回金额的计量和减值损失的确定二、资产的公允价值减去处置费用后净额的确定资产的公允价值减去处置费用后的净额，通常反映的是资产如果被出售或者处置时可以收回的净现金流入资产的公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换的金额处置费用是指可以直接归属于资产处置的增量成本企业在估计资产的公允价值减去处置费用后的净额时，应当按照下列顺序进行：优先采用，有时采用其他方法以销售 协议 离婚协议模板下载合伙人协议 下载渠道分销协议免费下载敬业协议下载授课协议下载 价作为公允价值不存在销售协议但存在资产活跃市场时以买方出价作为公允价值不存在销售协议和资产活跃市场时以最佳信息的估计数作为公允价值三、资产预计未来现金流量的现值的确定资产预计未来现金流量的现值，应当按照资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计未来现金流量，选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。应当综合考虑以下因素：（1）资产的预计未来现金流量；（2）资产的使用寿命；（3）折现率。与前面讲述的固定资产和无形资产等规定的使用寿命预计方法相同，不再赘述（一）资产未来现金流量的预计1.预计资产未来现金流量的基础将资产未来现金流量的预计建立在经企业管理层批准的最近的财务预算或者预测数据之上最多涵盖5年如果包括最近财务预算或者预测期之后的现金流量，应当以该预算或者预测期之后年份稳定的或者递减的增长率为基础不应超过长期平均增长率在每次预计资产未来现金流量时，应当首先分析以前期间现金流量预计数与现金流量实际数出现差异的情况确保所依据假设与前期一致2.预计资产未来现金流量的构成内容（1）资产持续使用过程中预计产生的现金流入。（2）为实现资产持续使用过程中产生的现金流入所必需的预计的现金流出，包括为使资产达到预定可使用状态所发生的现金流出。（3）资产使用寿命结束时，处置资产所收到或者支付的净现金流量。每期净现金流量=每期现金流入-该期现金流出【例题1·计算分析题】甲公司管理层2008年年末批准的财务预算中与产品W生产线预计未来现金流量有关的资料如下表所示（有关现金流量均发生于年末，各年末不存在与产品W相关的存货，收入、支出均不含增值税）：单位：万元项目2009年2010年2011年产品W销售收入1000900800上年销售产品W产生应收账款本年收回05080本年销售产品W产生应收账款将于下年收回50800购买生产产品W的 材料 关于××同志的政审材料调查表环保先进个人材料国家普通话测试材料农民专业合作社注销四查四问剖析材料 支付现金500450400以现金支付职工薪酬200190150其他现金支出12011090处置生产线净现金流入50甲公司会计处理如下：（1）2009年净现金流量=（1000-50）-500-200-120=130（万元）（2）2010年净现金流量=（900+50-80）-450-190-110=120（万元）（3）2011年净现金流量=（800+80）-400-150-90+50=290（万元）3.预计资产未来现金流量应当考虑的因素（1）以资产的当前状况为基础预计资产未来现金流量。企业应当以资产的当前状况为基础,不应当包括与将来可能会发生的、尚未作出承诺的重组事项或者与资产改良有关的预计未来现金流量。（2）预计资产未来现金流量不应当包括筹资活动和所得税收付产生的现金流量。（3）对通货膨胀因素的考虑应当和折现率一致。（4）内部转移价格应当予以调整。（1）以资产的当前状况为基础预计资产未来现金流量。企业应当以资产的当前状况为基础,不应当包括与将来可能会发生的、尚未作出承诺的重组事项或者与资产改良有关的预计未来现金流量。【例题·计算分析题】甲公司于2008年年末对某项固定资产进行减值测试。该固定资产的账面价值为2000万元,预计尚可使用年限为8年。为了计算该固定资产在2008年年末未来现金流量的现值，公司首先必须预计其未来现金流量。假定公司管理层批准的2008年年末的该固定资产未来现金流量如下表所示：单位：万元年份预计未来现金流量（不包括改良的影响金额）预计未来现金流量（包括改良的影响金额）20091302010125201112020121182013115201411215020151101482016106146在2008年末计算该资产未来现金流量的现值时，应该以不包括资产改良影响金额的未来现金流量为基础加以计算。4.预计资产未来现金流量的方法传统法：根据资产未来每期最有可能产生的现金流量进行预测。使用单一的未来每期预计现金流量和单一的折现率计算资产未来现金流量的现值。期望现金流量法：B企业拥有乙固定资产，该固定资产剩余使用年限为3年。企业预计未来3年内，该资产每年可为企业产生的净现金流量分别为：第1年200万元、第2年100万元、第3年20万元。该现金流量通常即为最有可能产生的现金流量。企业应以该现金流量的预计数为基础计算该资产未来现金流量的现值。例24.预计资产未来现金流量的方法传统法：根据资产未来每期最有可能产生的现金流量进行预测。使用单一的未来每期预计现金流量和单一的折现率计算资产未来现金流量的现值。期望现金流量法：根据资产未来每期现金流量的期望值进行预计。每期现金流量的期望值按照在各种可能情况下的现金流量与其发生的概率进行加权计算。沿用［例2］，假定利用乙固定资产生产的产品受市场行情波动的影响较大，企业预计未来3年每年的现金流量情况见表15—1。例3表15—1预计未来3年每年的现金流量情况单位：万元按照表15—1提供的情况，企业应当计算资产每年的预计未来现金流量如下:第1年的预计现金流量（期望现金流量）=300×30%+200×60%+100×10%＝220(万元)第2年的预计现金流量(期望现金流量)＝160×30%+100×60%+40×10%＝112（万元）第3年的预计现金流量(期望现金流量)＝40×30%+20×60%+O×lO%＝24(万元)　 产品行情好（30%的可能性）产品行情一般（60%的可能性）产品行情差（10%的可能性）第一年300200100第二年16010040第三年40200（二）折现率的预计计算资产未来现金流量现值时所使用的折现率是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。该折现率是企业在购置或者投资资产时所要求的必要报酬率。在预计资产的未来现金流量时已经对资产特定风险的影响作了调整的，估计折现率不需要考虑这些特定风险。如果用于估计折现率的基础是税后的，应当将其调整为税前的折现率。【判断题】在资产减值测试中，计算资产未来现金流量现值时所采用的折现率应当是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。（　）（2008年中级考题）【答案】√【解析】为了资产减值测试的目的，计算资产未来现金流量现值时所使用的折现率应当是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。(三)资产未来现金流量现值的预计在预计资产未来现金流量和折现率的基础上，计算资产未来现金流量的现值只需将该资产的预计未来现金流量按照预计的折现率在预计期限内加以折现即可。资产预计未来现金流量的现值的估计如下图所示：资产持续使用过程中预计产生的现金流入为实现现金流入所必需的预计现金流出资产使用寿命结束时,处置资产所收到或者支付的净现金流量资产预计未来现金流量折现率资产预计未来现金流量的现值资产的使用寿命(三)资产未来现金流量现值的预计在预计资产未来现金流量和折现率的基础上，计算资产未来现金流量的现值只需将该资产的预计未来现金流量按照预计的折现率在预计期限内加以折现即可。计算公式如下：【单选题】2009年12月31日，乙公司预计某生产线在未来4年内每年产生的现金流量净额分别为200万元、300万元、400万元、600万元，2014年产生的现金流量净额以及该生产线使用寿命结束时处置形成的现金流量净额合计为400万元；假定按照5％的折现率和相应期间的时间价值系数计算该生产线未来现金流量的现值；该生产线的公允价值减去处置费用后的净额为1500万元。已知部分时间价值系数如下：1年2年3年4年5年5%的复利现值系数0.95240.90700.86380.82270.7835该生产线2009年12月31日的可收回金额为（）万元。A．1615.12B．1301.72C．1500D．115.12【答案】A【解析】该生产线未来现金流量现值＝200×0.9524+300×0.9070+400×0.8638+600×0.8227+400×0.7835＝1615.12（万元），而公允价值减去处置费用后的净额＝1500（万元），所以，该生产线可收回金额＝1615.12（万元）（一）资产减值损失的确定进行减值测试并计算了资产可收回金额后，如果资产的可收回金额低于其账面价值，应当将资产的账面价值减记至可收回金额，将减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。资产的账面价值是指资产成本扣减累计折旧(或累计摊销)和累计减值准备后的金额。资产减值损失确认后，减值资产的折旧或者摊销费用应当在未来期间作相应调整。四、资产减值损失的确定及其账务处理【例·单选题】2008年6月10日，某上市公司购入一台不需要安装的生产设备，设备入账价值为100万元，购入后即达到预定可使用状态。该设备的预计使用寿命为10年，预计净残值为8万元，按照年限平均法计提折旧。2009年12月因出现减值迹象，对该设备进行减值测试，预计该设备的公允价值为55万元，处置费用为13万元；如果继续使用，预计未来使用及处置产生现金流量的现值为35万元。假定原预计使用寿命、预计净残值不变。2010年该生产设备应计提的折旧为（）万元。A．4B．4.25C．4.375D．9.2【答案】A【解析】该设备2009年12月31日计提减值准备前的账面价值=100-（100-8）÷10×1.5=86.2（万元），可收回金额为42万元，计提减值准备后的账面价值为42万元。2010年该生产设备应计提的折旧=（42-8）÷8.5=4（万元）。（一）资产减值损失的确定资产减值损失确认后，减值资产的折旧或者摊销费用应当在未来期间作相应调整。资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。但是，遇到资产处置、出售、对外投资、以非货币性资产交换方式换出、在债务重组中抵偿债务等情况，同时符合资产终止确认条件的，企业应当将相关资产减值准备予以转销。四、资产减值损失的确定及其账务处理【例·单选题】下列各项资产减值准备中，在相应资产的持有期间内可以转回的是()。A．固定资产减值准备B．持有至到期投资减值准备C．商誉减值准备D．长期股权投资减值准备【答案】B【解析】持有至到期投资减值准备可以转回并计入当期损益。（二）资产减值损失的账务处理为了正确核算企业确认的资产减值损失和计提的资产减值准备，企业应当设置“资产减值损失”科目，按照资产类别进行明细核算，反映各类资产在当期确认的资产减值损失金额。资产减值损失固定资产减值准备无形资产减值准备商誉减值准备长期股权投资减值准备当企业确定资产发生了减值时，资产减值损失××××××固定资产减值准备××××××在建工程减值准备××××××投资性房地产减值准备××××××无形资产减值准备××××××商誉减值准备××××××长期股权投资减值准备××××××根据所确认的资产减值金额期末余额转入“本年利润”科目，结转后无余额累积每期计提的资产减值准备，至相关资产被处置、对外投资等时才予以转出回顾：利润表编制单位：华联实业股份有限公司20×7年度单位：元项目行次上年数（略）本年累计数一、营业收入500000减：营业成本300000营业税金及附加800销售费用8000管理费用62840财务费用16600资产减值损失360加：公允价值变动收益（损失以“-”填列）投资收益（损失以“-”号填列）12600其中：对联营企业和合营企业的投资收益二、营业利润（亏损以“-”号填列）124000加：营业外收入20000减：营业外支出7880其中：非流动资产处置损失7880三、利润总额（亏损总额以“-”号填列）136120减：所得税费用40959.60四、净利润（净亏损以“-”号填列）95160.40五、每股收益（一）基本每股收益0.68（二）稀释每股收益0.52回顾：【例】根据乙航运公司船舶减值测试结果,在20×0年末,船舶的账面价值为320000000元,可收回金额为219300000元,可收回金额低于账面价值100700000元.乙航运公司应当在20×0年末计提固定资产减值准备,确认相应的资产减值损失。账务处理如下：借：资产减值损失——固定资产——船舶100700000贷：固定资产减值准备100700000本章基本结构框架资产减值资产减值的认定资产可能发生减值的迹象资产可收回金额计量的基本要求商誉减值的处理资产的公允价值减去处置费用后净额的确定资产可收回金额的计量和减值损失的确定资产减值的概念及其范围资产预计未来现金流量现值的确定资产组的认定资产组可收回金额和账面价值的确定总部资产减值测试资产组的认定及减值的处理商誉减值测试的基本要求商誉减值的测试及其账务处理资产减值损失的确定及其账务处理资产组减值测试一、资产组的认定（一）资产组的概念资产组是企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组。资产组应当由创造现金流入相关的资产组成。（二）认定资产组应当考虑的因素(1)最关键的因素：该资产组能否独立产生现金流入。(2)应考虑的重要因素：企业对生产经营活动的管理或者监控方式，以及对资产使用或者处置的决策方式等。第三节资产组的认定及减值处理（二）认定资产组应当考虑的因素(1)最关键的因素：该资产组能否独立产生现金流入。【例题】丙矿业公司拥有一个煤矿，与煤矿的生产和运输相配套，建设有一条专用铁路线。该铁路线除非报废出售，其在持续使用过程中，难以脱离与煤矿生产和运输相关的资产而产生单独的现金流入。因此，丙矿业公司难以对专用铁路线的可收回金额进行单独估计，专用铁路线和煤矿其他相关资产必须结合在一起，成为一个资产组，以估计该资产组的可收回金额。【判断题】资产组的认定应当以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据。（）（2009年中级考题）【答案】√第三节资产组的认定及减值处理【计算分析题】甲上市公司由专利权X、设备Y以及设备Z组成的生产线，专门用于生产产品W。该生产线于2001年1月投产，至2007年12月31日已连续生产7年。甲公司按照不同的生产线进行管理，产品W存在活跃市场。生产线生产的产品W，经包装机H进行外包装后对外出售。与产品W生产线及包装机H的有关资料如下：（1）专利权X于2001年1月取得，专门用于生产产品W。该专利权除用于生产产品W外，无其他用途。（2）专用设备Y和Z于2000年12月取得，是为生产产品W专门订制的，除生产产品W无其他用途。（3）包装机H系甲公司于2000年12月18日购入，用于对公司生产的部分产品（包括产品W）进行外包装。该包装机由独立核算的包装车间使用。公司生产的产品进行包装时需按市场价格向包装车间内部结算包装费。除用于本公司产品的包装外，甲公司还用该机器承接其他企业产品外包装，收取包装费。包装机的公允价值减去处置费用后的净额及未来现金流量现值都能够合理确定。要求：判断甲公司与生产产品W相关的各项资产中，哪些资产构成资产组，并说明理由。【答案】本例中，包装机H的可收回金额能够单独计算确定，可作为一单项资产计提减值准备。专利权X、设备Y以及设备Z均无法独立产生现金流入，但该三项资产共同产生现金流入，应将三项资产作为一个资产组。需要说明的是，若包装机H只对产品W进行包装，无法独立产生未来现金流量，则包装机H应和专利权X、设备Y以及设备Z共同组成一个资产组。一、资产组的认定（二）认定资产组应当考虑的因素(1)最关键的因素：该资产组能否独立产生现金流入。(2)应考虑的重要因素：企业对生产经营活动的管理或者监控方式，以及对资产使用或者处置的决策方式等。第三节资产组的认定及减值处理（三）资产组认定后不得随意变更资产组一经确定后，在各个会计期间应当保持一致，不得随意变更。如果由于企业重组、变更资产用途等原因导致资产组构成确需变更的，企业可以进行变更，但企业管理层应当证明该变更是合理的，并应当在财务报表附注中作相应说明。二、资产组可收回金额和账面价值的确定资产组的可收回金额应当按照该资产组的公允价值减去处置费用后的净额与其预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。资产组的账面价值包括可直接归属于资产组与可以合理和一致地分摊至资产组的资产账面价值，通常不应当包括已确认负债的账面价值，但如不考虑该负债金额就无法确认资产组可收回金额的除外。三、资产组减值测试资产组减值测试的原理和单项资产是一致的如果资产组的可收回金额低于其账面价值，表明资产组发生了减值损失，应当予以确认。（一）资产组账面价值和可收回金额的确定基础两者确定基础一致。（二）资产组减值的会计处理减值损失金额应当按照以下顺序分摊：分摊减值损失金额的顺序1.抵减分摊至资产组中商誉的账面价值2.根据资产组中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值以上资产账面价值的抵减，应当作为各单项资产（包括商誉）的减值损失处理，计入当期损益未能分摊的减值损失金额，应当按照相关资产组中其他各项资产的账面价值所占比重进行分摊抵减后的各资产的账面价值不得低于以下三者之中最高者：1.该资产的公允价值减去处置费用后的净额（如可确定）2.该资产预计未来现金流量的现值（如可确定）3.零【计算分析题】某公司在A、B、C三地拥有三家分公司，其中，C分公司是上年吸收合并的公司。由于A、B、C三家分公司均能产生独立于其他分公司的现金流入，所以该公司将这三家分公司确定为三个资产组。2007年12月1日，企业经营所处的技术环境发生了重大不利变化，出现减值迹象，需要进行减值测试。减值测试时，C分公司资产组的账面价值为520万元（含合并商誉为20万元）。该公司计算C分公司资产的可收回金额为400万元。假定C分公司资产组中包括甲设备、乙设备和一项无形资产，其账面价值分别为250万元、150万元和100万元。要求：计算商誉、甲设备、乙设备和无形资产应计提的减值准备并编制有关会计分录。【答案】本例中，C资产组的账面价值＝520（万元），可收回金额＝400（万元），发生减值120万元。C资产组中的减值额先冲减商誉20万元，余下的100万元分配给甲设备、乙设备和无形资产。甲设备应承担的减值损失=100÷（250+150+100）×250=50（万元）乙设备应承担的减值损失=100÷（250+150+100）×150=30（万元）无形资产应承担的减值损失=100÷（250+150+100）×100=20（万元）会计分录：借：资产减值损失120贷：商誉减值准备20固定资产减值准备80无形资产减值准备20练习题【例9】丙公司拥有一条生产线生产某精密仪器，该生产线由A、B、C三部机器构成，成本分别为800000元、1200000元和2000000元。使用年限均为10年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。20×9年，该生产线生产的精密仪器有替代产品上市，导致公司精密仪器的销售锐减40%，该生产线可能发生了减值，因此，丙公司在20×9年12月31日对该生产线进行减值测试。假定至20×9年12月31日，丙公司整条生产线已经使用5年，预计尚可使用5年，以前年度未计提固定资产减值准备，因此，A、B、C三部机器在20×9年12月31日的账面价值分别为400000元、600000元和1000000元。丙公司在综合分析后认为,A、B、C三部机器均无法单独产生现金流量，但整条生产线构成完整的产销单元，属于一个资产组。丙公司估计A机器的公允价值减去处置费用后的净额为300000元，B和C机器都无法合理估计其公允价值减去处置费用后的净额以及未来现金流量的现值。丙公司估计整条生产线未来5年的现金流量及其恰当的折现率后，得到该生产线预计未来现金流量现值为1200000元。由于无法合理估计整条生产线的公允价值减去处置费用后的净额，丙公司以该生产线预计未来现金流量现值为其可收回金额。在20×9年12月31日，该生产线的账面价值为2000000元，可收回金额为1200000元，生产线的账面价值高于其可收回金额，该生产线发生了减值，应当确认减值损失800000元，并将该减值损失分摊到构成生产线的A、B、C三部机器中。由于A机器的公允价值减去处置费用后的净额为300000元，因此，A机器分摊减值损失后的账面价值不应低于300000元，具体分摊过程见表15-4。表8-4单位：元机器A机器B机器C整条生产线（资产组）账面价值40000060000010000002000000可收回金额1200000减值损失800000减值损失分摊比例20%30%50%分摊减值损失100000*240000400000740000分摊后账面价值300000360000600000尚未分摊的减值损失60000二次分摊比例37.50%62.50%二次分摊减值损失225003750060000二次分摊后应确认减值损失总额262500437500二次分摊后账面价值337500562500*注：按照分摊比例，机器A应当分摊减值损失160000元（800000×20%），但由于机器A的公允价值减去处置费用后的净额为300000元，因此机器A最多只能确认减值损失100000元（400000-300000），未能分摊的减值损失60000元（160000-100000），应当在机器B和机器C之间进行再分摊。根据上述计算和分摊结果，构成生产线的机器A、机器B和机器C应当分别确认减值损失100000元、262500元和437500元，账务处理如下：借：资产减值损失——机器A100000——机器B262500——机器C437500贷：固定资产减值准备——机器A100000——机器B262500——机器C437500三、总部资产的减值测试企业总部资产包括企业集团或其事业部的办公楼、电子数据处理设备、研发中心等资产。总部资产的显著特征是难以脱离其他资产或者资产组产生独立的现金流入，而且其账面价值难以完全归属于某一资产组。总部资产通常难以单独进行减值测试，需要结合其他相关资产组或者资产组组合进行。资产组组合，是指由若干个资产组组成的最小资产组组合，包括资产组或者资产组组合，以及按合理方法分摊的总部资产部分。在资产负债表日，如果有迹象表明某项总部资产可能发生减值，企业应当计算确定该总部资产所归属的资产组或者资产组组合的可收回金额，然后将其与相应的账面价值进行比较，据以判断其是否需要确认减值损失。企业对某一资产组进行减值测试时，应当先认定所有与该资产组相关的总部资产，再根据相关总部资产能否按照合理和一致的基础分摊至该资产组分别下列情况进行处理：总部资产减值的会计处理两种方法：1.将总部资产的账面价值分配到与该总部资产相关的各资产组，以各资产组为基础进行资产减值的会计处理。2.将总部资产并入与该总部资产相关的各资产组，合并为一个更大的资产组组合，以此为基础进行资产减值的会计处理。企业对某一资产组进行减值测试时，应当先认定所有与该资产组相关的总部资产，再根据相关总部资产能否按照合理和一致的基础分摊至该资产组分别下列情况进行处理：（1）对于相关总部资产能够按照合理和一致的基础分摊至该资产组的部分，应将该部分总部资产的账面价值分摊至该资产组，再据以比较该资产组的账面价值（包括已分摊的总部资产的账面价值部分）和可收回金额，并按照前述有关资产组减值测试的顺序和方法进行处理。（2）对于相关总部资产中有部分资产难以按照合理和一致的基础分摊至该资产组的，应当按照下列步骤处理：首先，在不考虑相关总部资产的情况下，估计和比较资产组的账面价值和可收回金额，并按照前述有关资产组减值测试的顺序和方法处理。其次，认定由若干个资产组组成的最小的资产组组合。该资产组组合应当包括所测试的资产组与可以按照合理和一致的基础将该部分总部资产的账面价值分摊其上的部分。最后，比较所认定的资产组组合的账面价值（包括已分摊的总部资产的账面价值部分）和可收回金额，并按照前述有关资产组减值测试的顺序和方法处理。总部资产减值测试如下图所示：总部资产能够分摊至资产组将总部资产分摊至资产组含总部资产价值的各资产组账面价值与其可收回金额比较若减值，将减值损失分摊至总部资产和资产组本身计算资产组中各单项资产减值损失不能够分摊至资产组在不考虑相关总部资产的情况下,估计和比较资产组的账面价值和可收回金额，计算资产组的账面价值不能分摊的总部资产确定资产组组合是否减值，若减值，将减值损失分摊至总部资产和资产组，再计算资产组中各单项资产减值损失对于各资产组应确认的减值损失，则需要按照资产组内各项资产的账面价值，将其分配到各项资产，并以此为依据分别对各项资产进行资产减值的账务处理。至于总部资产应确认的减值损失，也应按照总部资产所包含的各项资产的账面价值，将其分配到各项资产并进行资产减值的账务处理。【计算分析题】长江公司在A、B、C三地拥有三家分公司，这三家分公司的经营活动由一个总部负责运作。由于A、B、C三家分公司均能产生独立于其他分公司的现金流入，所以该公司将这三家分公司确定为三个资产组。2010年12月1日，企业经营所处的技术环境发生了重大不利变化，出现减值迹象，需要进行减值测试。假设总部资产的账面价值为200万元，能够按照各资产组账面价值的比例进行合理分摊，A、B、C分公司和总部资产的使用寿命均为20年。减值测试时，A、B、C三个资产组的账面价值分别为320万元、160万元和320万元。长江公司计算得出A分公司资产的可收回金额为420万元，B分公司资产的可收回金额为160万元，C分公司资产的可收回金额为380万元。要求：计算A、B、C三个资产组和总部资产计提的减值准备。【答案】（1）将总部资产分配至各资产组总部资产应分配给A资产组的金额＝200×320/800＝80（万元）；总部资产应分配给B资产组的金额＝200×160/800＝40（万元）；总部资产应分配给C资产组的金额＝200×320/800＝80（万元）。分配后各资产组的账面价值为：A资产组的账面价值＝320+80＝400（万元）；B资产组的账面价值＝160+40=200（万元）；C资产组的账面价值＝320+80＝400（万元）。（2）进行减值测试A资产组的账面价值＝400（万元），可收回金额＝420（万元），没有发生减值；B资产组的账面价值＝200（万元），可收回金额＝160（万元），发生减值40万元；C资产组的账面价值＝400（万元），可收回金额＝380（万元），发生减值20万元。将各资产组的减值额在总部资产和各资产组之间分配：B资产组减值额分配给总部资产的金额＝40×40/200＝8（万元），分配给B资产组本身的金额＝40×160/200＝32（万元）。C资产组减值额分配给总部资产的金额＝20×80/400＝4（万元），分配给C资产组本身的金额＝20×320/400＝16（万元）。A资产组没有发生减值，B资产组发生减值32万元，C资产组发生减值16万元，总部资产发生减值＝8+4＝12（万元）。一、商誉减值测试的一般要求至少应当在每年年度终了进行减值测试。应当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试。对于因企业合并形成的商誉的账面价值，应当自购买日起按照合理的方法分摊至相关的资产组；难以分摊至相关的资产组的，应当将其分摊至相关的资产组组合。已分摊商誉的一个或者若干个资产组或者资产组组合构成受到影响时，应当按照合理的方法，重新分摊商誉。第四节商誉减值减值的处理二、商誉减值测试的方法及会计处理首先，对不包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，计算其可收回金额，并与相关账面价值进行比较，确认相应的减值损失；然后，对包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，比较这些相关资产组或者资产组组合的账面价值（包括所分摊的商誉的账面价值部分）与其可收回金额。如果相关资产组或者资产组组合的可收回金额低于其账面价值，应当按其差额确认减值损失。相关资产减值的会计处理可比照资产组减值的方法处理。具体内容详见 教材 民兵爆破地雷教材pdf初中剪纸校本课程教材衍纸校本课程教材排球校本教材中国舞蹈家协会第四版四级教材 P245