评估报告准则起草说明 - 上海资产评估网

评估报告准则起草 说明 关于失联党员情况说明岗位说明总经理岗位说明书会计岗位说明书行政主管岗位说明书 - 上海资产评估网 评估报告准则起草说明 研究和制定资产评估报告准则～是完善资产评估准则体系的重要内容。长期以来～我们尽管对于资产评估报告的规范进行了不懈的努力～取得了一定的进展～但现在存在许多问 题 快递公司问题件快递公司问题件货款处理关于圆的周长面积重点题型关于解方程组的题及答案关于南海问题 。对于以往的资产评估报告的规范如何评价,资产评估报告准则如何定位,如何制定,资产评估报告准则与以往资产评估报告规范的关系,资产评估报告准则与其他评估准则的关系,资产评估报告准则的内容 设计 领导形象设计圆作业设计ao工艺污水处理厂设计附属工程施工组织设计清扫机器人结构设计 等。所有这些内容～都是在制定资产评估报告准则时需要解决的问题。 一、对评估报告准则相关问题的分析 ,一,规范资产评估报告的历史回顾 我国资产评估业发展的历史～就是资产评估不断调整规范的历史～也是资产评估报告不断规范的历史。1991年国务院以91号令颁布的《国有资产评估管理办法》规定～资产评估机构对委托单位,指国有资产占有单位,被评估资产的价值进行评定和估算～要向委托单位提出资产评估结果报告书。委托单位收到资产评估机构的资产评估结果报告书后～应当报其主管部门审查～主管部门同意后～报同级国有资产管理行政主管部门确认资产评估结果。这是我国最早的资产评估报告 制度 关于办公室下班关闭电源制度矿山事故隐患举报和奖励制度制度下载人事管理制度doc盘点制度下载 。 1993年10月15日～原国家国有资产管理局颁发《关于资产评估报告书的规范意见》～专门就资产评估报告进行规范。该规范意见的特点是简明扼要～系统全面～对资产评估报告书的要素、内容等进行规范～并未从评估报告格式方面进行规定。 1995年～原国家国有资产管理局制定和颁布了《关于资产评估立项、确认工作的若干规范意见》。 1996年5月7日～原国家国有资产管理局转发了中国资产评估协会制定的《资产评估操作规范意见,试行,》。这是我国颁布的第一个资产评估业务操作方面的规范。该规范不仅规范资产评估业务内容～而且对资产评估报告书做了具体规范。指出:资产评估报告书包括正文和附件两部分。并就正文和附件内容作了规定。对于“涉及国有资产占有单位的资产评估项目～须按国有资产管理行政主 1 管部门的规定由委托方报送审核资产评估报告、确认资产评估结果。资产评估机构还要报送《资产评估报告书送审专用材料》。”《资产评估操作规范意见,试行,》～规定了资产评估报告书及送审专用材料的具体要求～以及资产评估工作底稿和项目档案管理～进一步完善了资产评估报告制度。 1999年3月2日～财政部颁发《资产评估报告基本内容与格式的暂行规定》～指出: 1(资产评估报告的基本内容和格式是指资产评估机构接受委托开展资产评估活动后～按照资产评估管理工作的要求～向资产评估主管机关和委托方出具的涉及该评估项目的评估过程、方法、结论、说明及各类备查文件等内容的资产评估报告的基本内容及编制格式。 2(本规定所称的资产评估报告是由资产评估报告书正文、资产评估说明、资产评估明细表及相关附件构成。 同时～该规定分别就资产评估报告的内容和格式进行了规定和说明。 《资产评估报告基本内容与格式的暂行规定》对原有的资产评估报告做了进一步修改完善～资产评估报告制度进一步完善。 1998年2月19日～中国资产评估协会印发《资产评估报告签字制度,试行,》～规定: 1(凡中国境内执业的资产评估机构～在接受客户委托～完成评估项目后所出具的资产评估报告书～应有资产评估机构法定代表人,合伙制机构为合伙人～以下简称合伙人,和至少两名注册资产评估师签字。未经资产评估机构法定代表人,合伙人,和注册资产评估师签字的资产评估报告为无效报告。 2(注册资产评估师只能在本人参与评估的综合性资产评估项目和单项资产评估项目的资产评估报告书上签字。 注册资产评估师不得允许他人以本人名义签字。 3(注册资产评估师对签署的资产评估报告书的真实性、客观性、公正性负责～并承担相应的法律责任。 资产评估机构法定代表人,合伙人,在本机构注册资产评估师签署的资产评估报告书上签署审核意见后签字～资产评估机构对此承担连带法律责任。 4(1998年6月1日起,证券业资格资产评估机构从1998年3月1日,实 2 施。 《资产评估报告签字制度》的施行～明确了资产评估的责任～有助于注册资产评估师及其评估机构不断提高评估质量～规范资产评估报告～规避评估风险。 2001年12月31日～国务院办公厅转发了财政部《关于改革国有资产评估行政管理方式加强资产评估监督管理工作的意见》的文件。文件规定～各级财政,或国有资产管理～下同,部门对国有资产评估项目不再进行立项批复和对评估报告的确认批复,合规性审核,。有关经济行为的资产评估活动由国有资产占有单位按照现行法律、法规的规定～聘请具有相应资质的中介机构独立进行～评估报告的法律责任由签字的注册资产评估师及所在评估机构共同承担。经各级政府批准的涉及国有资产产权变动、对外投资等经济行为的重大经济项目～其国有资产评估实行核准制。凡由国务院批准实施的重大经济项目～其评估报告由财政部进行核准,凡由省级人民政府批准实施的重大经济项目～其评估报告由省级财政部门进行核准。对其他国有资产评估项目实行备案制。这次改革是制度创新～标志着我国资产评估管理体制由过去直接的政府行政管理向政府监管下的行业自律管理体制的转变。资产评估报告不再由国有资产管理部门确认～资产评估报告从注册资产评估师签字起生效。因此～改革为注册资产评估师提供了充分的业务空间～同时也强化了注册资产评估的风险和责任。 2005年8月25日～国务院国资委颁布《企业国有资产评估管理暂行办法》～进一步明确了核准制和备案制的管理职责。 《资产评估准则——基本准则》中～不仅单独设第四章报告准则对资产评估报告进行规范～在其他条款中,如第11条、第17条、第24条等,也有规定。《资产评估职业道德准则——基本准则》第16条规定～注册资产评估师不得签署本人未参与项目的评估报告～也不得允许他人以本人名义签署评估报告。 ,二,规范资产评估报告历史回顾的分析与启示 通过历史回顾和分析可以看出～我国资产评估管理部门一直致力于资产评估报告的规范工作。但从过去规范工作的分析可以看出～主要存在以下几个问题: 1(规范资产评估报告缺乏理论分析。撰写评估报告～只说明评估师应该怎么做～而对为什么应这样做缺少理论阐述。 2(以统一格式代替规范内容。这种做法从资产评估行政管理部门角度～有 3 利于资产评估报告的验证确认工作～但忽略了资产评估内在的规律～以至于有些评估师不知道资产评估报告应提供给谁。而且～有的评估师会做国有资产评估报告～而不会做非国有资产评估报告～等等。 3(从规范资产评估报告的发展历史分析可以发现～不管资产评估报告形式、格式的规定如何变化～对评估结果取得的依据和前提条件分析的要求越来越重视～对注册资产评估师的责任越来越明确～这是资产评估报告规范的趋向。 二 资产评估报告准则的定位分析 ,一,原则与规则的定位分析 会计准则制定过程中～对于原则与规则的研究非常深入。迄今为止～世界上存在两种不同的会计准则制定模式:即以原则为导向的会计准则制定模式和以规则为导向的会计准则制定模式。前者的主要代表是国际会计准则和英国财务报告准则,后者的主要代表是美国财务会计准则。 所谓原则～是指给出一些道理和逻辑～具体情况具体分析,规则则是指用条文的形式来规范社会生活～什么样的情况就怎样进行处理～条条框框、泾渭分明、对号入座。因此～原则与规则之争～实际上在于会计准则制定中如何提高其操作性和科学性问题。研究独立审计准则可操作性问题时有一些注册会计师认为～如果能对审计风险、重要性水平等进行量化～独立审计准则的操作性会大大增强～可以省去许多职业判断的麻烦～同时在出现法律诉讼时也有一个衡量标准。然而～这种思路是很难行得通的。事实上～注册会计师执行审计业务时～一刻也离不开职业判断。用一个不变的数量指标来规范种类繁多的审计业务～实际上是不可能的～也是行不通的,李爽～2000,。而且～准则过于具体～将使审计工作由一项判断性工作变成一项机械地证据搜集工作。所以～美国审计准则委员会从审计职业和审计服务对象两方面考虑～经过研究并权衡利弊后认为～过于具体的审计准则恐怕比过于抽象的审计准则危害更大,李爽～2000,。 原则是关于应该做什么～不应该做什么的问题～强调记录、整理、披露的信息的决策有用～很抽象,而规则是在原则之下形成的具有操作性的规范～是关于怎么做的问题～是原则的具体化。如果原则与规则一致～那没有什么话说～因为规则更细～自然按规则办,一旦规则没有做出规定或按规则处理与原则相抵触该 4 如何处理就有些棘手。规则对具体事项作出了明确规定～具有良好的操作性的同时可供企业选择的空间很小,而原则操作性差～是以人们普遍认同的看法为基础的～只要不违背原则～便认为这样的处理是适宜的。有些事项的处理在规则上可能找不到依据或者依据不合理～这时原则就表现出自己独特的作用。首先～规则的制定只有依据原则的精神才行,如果规则的制定背离了原则～便是“恶”规则～对会计处理不具有约束力,或者即便这项规则的制定与原则一致～但由于企业所处环境各不同～即使大部分企业依据此规则能够真实、完整地反映经济事项～但有些企业未必如此～这些企业就只能舍规则而取原则。即便规则能够对所规定的事项的处理做出正确地规范～也可能由于新技术的发展、新经济业务的发展导致规则的不完备性。规则不可能规定所有的经济事项～无规则可依靠的话就只能靠原则了。 按原则办～存在职业判断～既然是职业判断～就有很大的不确定性～既可以这样判～也可以那样判～只要不存在明显地错误～法律就不能认为违背了原则～从而给企业自行处理留下很大的余地。原则与规则各有自己的特点～只有相互配合作用才能得到最大的发挥～在正常状态下～原则与规则一致～会计处理要依赖于规则～在非常态下也即规则不能发挥作用时～则须以原则为准绳。 在会计准则这个领域～却很难划分为规则和原则两类。我们很难找到一个国家的会计准则只是单纯的原则～或者只是单纯的规则。现实的情况是:有些国家的会计准则中原则多一些～而另一些国家的会计准则中规则多一些,陈毓圭～2005,。所以～会计准则的制定也就划分为以原则为导向的会计准则制定模式和以规则为导向的会计准则制定模式。 以原则为导向的准则制定模式～仅针对某一对象或交易、事项的会计处理、财务报告提出应循原则～可能包括以原则为基础的一些规则～但并不力图回答所有问题或对每种可能情况均提供详细规则。 以原则为导向的准则模式下～准则的详尽和复杂程度降低～简洁、明了的会计准则便于使用者的阅读和理解。由于不再提供详尽的规则～也在一定程度上遏制了围绕规则进行交易策划的财务操纵行为～如果使用者想要找到准则未作规定的交易所适用的规则～则必须以基本原则为依据～进行职业判断～这样报表编制人员对外提供的会计信息将更好的反映交易的经济实质～审计人员对报表公允 5 性、合法性的评价也将更为全面、更符合原则的要义。在面对非预期事件时～原则导向准则将能做出较为迅速的反映～从而能更好地适应经济发展的需要。 但这种模式也存在一些弊端: 1(一贯性和可比性是财务报表是否有用的关键特性～但是职业判断却具有强烈的主观性。即使同一专业人士对类似的案例也不可能保证每一次都能做出相同的判断。而且对同一类经济业务～还可能存在不同的职业判断。这样就可能损害财务信息的一贯性和可比性～甚至还会出现滥用会计准则的情形。 2(在以原则为导向的会计准则体系中～各个准则通常仅对有代表性的范例提供解释和指南～虽然起到了简化准则的作用～但同时也留给公司管理层一定的操纵空间。 3(原则导向会计准则可能诱发滥用职业判断的酌定行为。 以规则为导向的会计准则制定模式～除了给出某一对象或交易事项的会计处理、财务报告所必须遵循的原则外～还力图考虑到原则适用的所有可能情况～并将这些情况对原则的运用具体化为可操作的规则。这种力图为每一种可能情况都提供“唯一”答案的准则制定模式～其目的是希望在任何时候都能为会计职业人员提供技术参照标准～以较强的可操作性保证相似交易、事项会计信息的可比性。而硬性的操作标准也能在一定程度上遏制会计人员的酌定行为。由于每一种可能情况都有相应的规则～在诉讼纠纷中会计职业人员便可诉诸有关规则抗辩～这一点在诉讼爆炸的社会环境中显得尤为重要。对会计人员而言～详尽的规则还限制了监管机构对会计行为过程的事前介入～而将其权限限制在事后的职业判断评价～同时也为监管机构提供了监督、制裁的依据。 但以规则为导向的会计准则制定模式也有许多缺点～表现在: 1(对业务的处理规定得过于细致～使得财务报告的编制者将注意力集中到满足会计准则所规定的固定模式～而不是如何真实、准确地反映经济活动的内在本质～致使本应反映经济实质的会计信息流于形式上的处理。美国著名会计学家史蒂夫〃泽夫指出～美国是世界上对公司财务信息披露最为苛刻的国家～然而苛刻的要求却未必能够反映经济业务的实质。 2(过于详尽、复杂的会计准则带来了制定、实施的高成本。力图考虑到所有可能情况的准则制定模式～必然带来百科全书式的会计准则～由此造成准则制 6 订程序过于繁琐、缓慢。力图对每种情况都给出唯一规则的指导思想无疑加大了准则的制定成本。 3(世界是不断发展和迅速变化着的～经济活动日新月异～新型金融产品和交易方式不断涌现～复杂程度也日益加深～这种规则导向的会计准则无法满足也不可能满足未来日趋复杂和变化的不确定性情况～而充其量只能适用于准则出台当时的外界条件。此外～尽管现行会计准则如此详细～但仍不完整～并没有将所有行业和业务事无巨细均包含在内～它的适用范围仍存在一定的局限性。 原则与规则之争对制定资产评估报告准则的启示 (实际上～没有一个国家或某一个准则模式完全是以原则或以规则来制定1 的～只是以原则为主或是以规则为主的原则导向和规则导向。同时～究竟是以原则导向还是以规则导向～更重要的是应能反映其经济实质～即目标导向。SEC的《对美国财务报告体系采用以原则为基础的会计模式的研究》报告中指出:“我们认为～,准则的制定方法,既不是原则导向～也不是规则导向～我们应该称之为目标导向。”所以～资产评估报告准则制定中～更重要的是要以实现资产评估报告的规范为目标～以此为出发点～设计和规范资产评估报告的要素和内容～并使这种规范易于把握和实施。 2(资产评估报告准则的制定应以原则导向为目标模式。因为: ,1,资产评估业务的职业判断能力的要求～使得我们不可能机械地规定每一次行为～作为反映评估行为结果的资产评估报告准则也不可能简单地规定每一次的做法。以原则导向模式更能体现和反映资产评估职业判断的特点和规律。 ,2,资产评估作为市场化的活动～伴随着市场经济的发展而发展。资产评估的业务行为日益多元化～许多新兴的资产评估行为不断出现～资产评估行为的非预期性～使得我们尽管可以列示各种情况～甚至穷尽～但也不可能完全涵括所有内容。因此～为了适应日益变化和发展的资产评估业务的需要～资产评估报告准则的制定也应选择原则导向的模式。 ,二,如何评价《资产评估报告基本内容与格式的暂行规定》,简称91号文, 制定资产评估报告准则～首先面临的问题是如何评价《资产评估报告基本内容与格式的暂行规定》。具体来说是～资产评估报告准则是对91号文的否定～还是在此基础上的完善。这不是一个能够简单回答的问题。 7 1(《资产评估报告基本内容与格式的暂行规定》是财政部与1999年3月2日颁布的。其背景是在1998年国务院机构改革之后。改革过程中～原国家国有资产管理局撤销～资产评估的行政管理职能由财政部行使。在此之前～资产评估工作是由国家国有资产管理局资产评估中心管理～该评估中心与中国资产评估协会合署办公～“两块牌子～一套人马”～体现的是政府行政管理向行业自律管理过渡的指导思想。财政部管理资产评估工作～强化了政府对资产评估工作的管理～因此～这种管理的指导思想、模式显然有其特殊性～不同于原来的管理模式。 2(在对资产评估工作管理中～财政部既是国有资产所有者代表～又是资产评估工作的管理者～从供求的角度来说～财政部既是资产评估工作的需求方～又是提供资产评估业务服务的供给方。但在2003年以后～国有资产管理职责归属国务院国资委以后～财政部所管理的资产评估行业作为供给方～面对着众多的需求方～诸如各级国资委、证监会、资产管理公司等。因此～由中国资产评估协会制定的准则～是对资产评估业务的规范～是供给方有效的组织管理工作。作为供给方组织的资产评估报告准则的制定与作为供、需合一的政府部门制定的有关资产评估报告的规则～显然是不同的。 3(91号文实施中～对于规范资产评估报告起到重要作用。但也存在一些问题～焦点问题是资产评估报告格式化。制定资产评估报告准则是否应该格式化～或者如何避免格式化～这是在起草资产评估报告准则时必须决策的问题。应该肯定的是～资产评估报告必须规范～但规范并不是格式化～这已经达成共识。理由是: ,1,格式化的评估报告并不能够有效反映资产评估的全部内容～许多格式的规定将复杂的资产评估工作简单化了～虽然有助于工作效率的提高～但忽略了评估工作本质的揭示。 ,2,体制的变化。原有的资产评估管理体制～使得资产评估报告格式化具有存在的可能性。在这种体制下～资产评估报告的使用方单一～且供给方与需求方合一。资产评估管理体制改革的变化在于资产评估的供方与需方发生了很大的变化～单一主体的资产评估供方要为众多的需方服务～这种情况下～简单地将评估报告格式化的做法就难以实现其目标。具体来论～按照某一种格式做出来的评估报告～对于有的需求方,如国资委,可以接受～但有的需求方,如证监会,却 8 接受不了。这种接受的程度～不在于不同管理部门的门户利益～而是评估报告本身提供的信息不足以满足不同需求方的需要。 4(格式化评估报告是服务于特定需求方的。在《不动产估价》一书中～对表格式报告,form reports,做了如下表述: 表格式报告通常须符合金融机构、保险公司和政府部门的需求。在政府和私人部门所建立的二级抵押市场(secondary mortgage market)上～买卖住宅不动产的现有大多数抵押贷款都需要表格式报告。因为这些委托人必须审阅许多估价报告～使用标准的表格式报告可提高效率与便利性。使用表格式报告时～负责审阅报告的人～可明确知道在报告的哪部分可找到每一种类、每一项目的资料。在完成一份表格式报告时～估价师应确保审阅者所要求的项目内容没有遗漏。 同时指出:美国估价学会会员所制作的表格式报告～必须符合美国估价学会对该种报告的要求。某些表格并不包括符合USPAP标准的书面声明～因此～美国估价学会会员在使用这种报告时～必须附带补充材料。 估价所采用的方法～取决于该估价问题的本质。假设一份表格式报告过于死板～且未能包括估价师认为必要的所有资料～则估价师可以补充附加一些相关的信息及评论。 可见～作为供给方制定的资产评估报告准则应能够全面系统地规范资产评估报告的内容和要素。作为各类型的需求方来说～可以对服务于本部门的评估报告提出要求～注册资产评估师在提供资产评估报告时应尽量满足这些需求方,客户,的特殊要求～但必须以不违反资产评估报告准则为最低限。 ,三,如何处理资产评估报告准则与其他评估准则的关系 我国的资产评估准则体系分为四个层次～即基本准则、具体准则、指南和指导意见。具体准则分为业务具体准则和程序性具体准则。资产评估报告准则属于程序性具体准则的内容。一方面～资产评估报告准则依据资产评估基本准则制定～另一方面～作为程序性具体准则～在规范的内容、要素、框架等方面与评估工作底稿准则、评估程序准则等程序性具体准则保持一致。同时～与业务具体准则以及指南、指导意见的内容相协调。目前已颁发的《资产评估准则——无形资产》和《企业价值评估指导意见,试行,》中均列有专门的评估披露一章～对于无形资产、企业价值评估的披露内容进行了规范。因此～资产评估报告准则中的内容 9 如何与这些准则中的披露要求相匹配。本研究认为～资产评估报告准则中应从全面反映资产评估的结论、依据、工作程序等目标出发～概括叙述资产评估报告的要素和内容～至于具体类型资产的特征、评估依据、过程等则在各类业务准则中体现。 三 主要内容 (一)准则征求意见稿的基本结构 第一章 总则 第二章 基本要求 第三章 一般用途评估报告 第四章 仅供委托方使用评估报告 第五章 附则 (二)准则征求意见稿各章节内容的概述 第一章 1、确立了本准则在准则体系中的地位～是在基本准则框架下的程序性具体准则。 2、对评估报告进行了定义～指出评估报告是指注册资产评估师根据资产评估准则的要求～在履行了必要的资产评估程序后～对评估对象在评估基准日特定目的下所发表的价值专业意见的书面文件。 3、对报告类型进行了划分～按报告的使用范围～划分为一般用途评估报告和仅供委托方使用评估报告。 4、提出了本准则的适用范围。 第二章基本要求 在基本要求中明确评估报告在编制、审核、出具、提交及引导使用的注意事项: 10 1、可以根据评估业务性质～评估程序执行情况～委托方和其他评估报告使用者要求～选择恰当的评估报告类型～合理确定评估报告的详略程度。在以报告使用范围划分类型的基础上～提出了以详略程度进行分类的隐性分类。 2、根据基本准则～对报告披露内容的完整性、真实性和准确性提出要求。 3、提出评估报告应当由注册资产评估师和评估机构签章后向委托方提交。 4、明确评估报告使用者包括委托方、业务约定书中约定的其他报告使用者和国家法律、法规明确的评估报告使用者。除此之外～任何机构或个人不能由于得到评估报告而成为评估报告使用者。注册资产评估师应当在评估报告中提示评估报告使用者恰当使用评估报告。 5、提出出具评估报告的底线是评估师能够确信评估结论的合理性～否则应当拒绝出具评估报告。 第三章 一般用途评估报告 指出注册资产评估师执行资产评估业务通常应当出具一般用途评估报告。提出一般用途评估报告应该包括的基本内容为:1. 委托方和其他评估报告使用者,2. 评估目的,3. 价值类型和定义,4、评估对象及其基本情况,5. 评估基准日,6(评估遵循的资产评估准则,7. 评估依据,8 评估方法,9. 评估程序实施过程和情况,10(评估假设及限制条件,11(评估结论,12(特别事项说明,13(评估报告使用限制,14(报告日期,15(评估机构及注册资产评估师盖章签字,16(附件。对这十六项内容分别进行了说明。 第四章仅供委托方使用评估报告 指出评估师可以在以下两种情况下出具仅供委托方使用评估报告:1、委托方要求出具,2、评估程序受到限制～经注册资产评估师判断～无法出具一般用途评估报告。明确仅供委托方使用评估报告内容应不少于一般用途评估报告基本内容。 提示委托方仅供委托方使用评估报告其参考依据的适用性～强调在签订 协议 离婚协议模板下载合伙人协议 下载渠道分销协议免费下载敬业协议下载授课协议下载 之前评估师就应当与客户就报告类型进行约定。 11 第五章附则 为确保评估报告与国家现有法律法规接口～要求注册资产评估师在确信评估报告基本内容符合本准则要求的基础上～执行相关规定。对评估报告的数据、应用的文字、货币种类进行了规定。 (三)本准则对已颁布准则的采纳和扩展 《基本准则》第四章报告准则中第十九条、第二十条和第二十一条 分别强调评估报告是评估程序的一部分、评估报告的内容应达到一定的要求并且第一次 提出了评估报告使用者的概念～强调评估报告使用者对报告的影响。 在本准则中～对评估报告定义为“在履行了必要的资产评估程序后～对评估对象在评估基准日特定目的下所发表的价值专业意见的书面文件。”该定义本身强调了评估报告是评估程序的一部分～报告准则就是程序性准则。同时～明确报告准则规范的是评估报告本身的内容这个狭义的概念～涉及评估报告编制、审核、出具、提交及使用的程序性规定～由程序准则进行规范。 本准则第二章基本要求第六条～重复了《基本准则》第二十条关于报告内容的要求。 对于报告使用者～本准则进行了进一步的规范～一是明确评估报告使用者包括委托方、业务约定书中约定的其他报告使用者和国家法律、法规明确的评估报告使用者。除此之外～任何机构或个人不能由于得到评估报告而成为评估报告使用者。本准则在对报告类型进行划分时～进一步利用了报告使用者这个概念～将评估报告分为一般用途评估报告和仅供委托方使用评估报告两种类型。一般用途评估报告指可供委托方、业务约定书中明确的其他报告使用者和国家法律、法规明确的评估报告使用者使用的报告。仅供委托方使用评估报告指业务约定书中明确的委托方使用的报告。这种划分实际上明确了不同类型报告的使用范围不同～其承担相应的责任和风险也不同。 《企业价值评估指导意见》第五章评估披露中共十条。第三十九条同基本准则第十九条～第四十条同基本准则第二十条～第四十一条说明了企业价值评估报告应当包括的基本内容～第四十二条至第四十七条均为对各基本内容的解释说明。第四十八条明确评估师可以根据评估业务性质、委托方和其他评估报告使用者的要求～合理确定评估报告的详略程度。 12 《企业价值评估指导意见》与本准则要求披露的报告内容对照如下: 序企业价值内容 报告准则内容 修改原因 号 1 委托方和其他评估报告使用者 委托方和其他评估报告使用者 2 被评估企业基本情况及财务状况 评估对象及其基本情况 将两项合并～无实质性改变 3 评估对象 4 评估目的 评估目的 5 价值类型和定义 价值类型和定义 6 评估基准日 评估基准日 7 评估假设和限制条件 评估假设及限制条件 8 评估依据 评估遵循的资产评估准则 在协议书中补充了相关内 容～为确保一致性增加此条 9 评估依据 10 评估方法 评估方法 11 评估程序实施过程和情况 评估程序实施过程和情况 12 评估结论 评估结论 13 特别事项说明 特别事项说明 对特别事项说明进行了定 义和列举～根据重要性原则14 评估报告使用限制 强调了报告的使用限制 15 评估报告日 报告日期 16 评估机构和注册资产评估师签章 评估机构及注册资产评估师签章 17 附件 完整性规定 从上述情况看～报告准则的内容基本保留了《企业价值》中规定的内容框架。 《无形资产准则》披露要求中共4条。第一次提出评估师应当在评估报告中对 重要事项进行声明～本准则在附件中保留了声明这一要素内容。在披露要求中提 出了报告中应披露的内容～包括:无形资产的性质、评估目的、评估基准日、评 估范围、重要的前提、假设、限定条件及其对评估价值的影响、评估报告日期, 无形资产的内容～包括:无形资产的权属、使用的信息来源、宏观经济和行业的 前景、无形资产的历史状况、无形资产的竞争状况、无形资产的前景、无形资产 13 以往的交易情况,有关评估方法的内容～包括:使用的评估方法及其理由、评估方法中的运算和逻辑推理方式、折现率等重要参数的来源、各种价值结论调整为最终评估价值的逻辑推理方式。上述内容～本准则在报告内容的要素中均进行了概括。 《金融不良资产评估指导意见》第七章披露要求共5条。第四十四条同基本准则第十九条。第四十五条同基本准则第二十条。第四十六条、第四十七条提出价值分析报告的内容。第四十八条说明评估师根据委托方的要求～合理确定评估报告和价值分析报告的繁简程度。 在本准则中提出了两种报告类型～并对两种报告类型进行了内容的规定～提出了报告可以有繁简程度的不同。在本准则中延用了这种方式～即将一般用途评估报告和仅供委托方使用评估报告做为报告类型的显性划分～将繁简程度做为报告类型的隐性划分。 ,四,报告准则针对目前行业情况的解决方案 1、报告准则的体系设计—具体准则加指导意见 评估报告准则应是一个中性的准则～适用于包括国有资产评估、非国有资产评估,证券相关评估和非证券相关评估在内的全部评估业务。但是国有资产评估报告和证券相关评估报告～给评估行业创造了80,的收入～因此～评估报告相关准则项目的设计上～在突出中性评估准则的同时～首先对国有资产评估和证券相关评估做出针对性要求～以满足国有资产管理部门和证券监管部门用为主要委托方和报告使用者的要求。在本准则之外～项目组将91号文最终修改形成适用于国有资产评估～满足国资委需求的评估报告指导意见～并且针对证监会的要求～制定证券相关业务评估报告披露补充规定～成熟后形成证券评估报告指导意见。因此评估报告准则体系就变成两个层次～即在评估报告准则之下～附加《国资评估报告指导意见》和《证券评估报告指导意见》两个指导意见。 2、报告类型—显性划分与隐性划分 报告准则是否对报告划分类型、如何划分类型的问题是整个报告准则设计中需解决的首要问题。在基本准则讨论过程中～就报告是否划分类型的问题曾提出多种方案～但是最后由于不能形成一致意见～在基本准则出台时～仅在第二十一条规定“注册资产评估师应当根据业务具体情况～提供能够满足委托方和其他评 14 估报告使用者合理需求的评估报告”～从而回避了对这个问题的规定。在制定报告准则中～本项目组对此设计了调查问卷。对于是否需要在评估报告准则中划分报告类型的问题中～有70%的评估师认为有必要划分报告类型。在对报告类型进行划分的问题上～评估师对以下四种方式的选择出现了较大的差异～几乎没有统一的认识～原报告准则中提出的第二种划分方式～是选择率最低的一种～说明评估师对此种分类仍不认同。 ,1,按委估资产的类别划分为整体评估和单项评估,,2,按评估报告的繁简程度划分为完整报告和简明报告,,3,按委估资产的种类划分为企业价值评估、房地产评估、无形资产评估、设备评估等,,4,借鉴USPAP～按评估报告使用范围的限制情况分为完备、简明、限制报告。 经过准则组多次的讨论～并在上海、广西进行了两次调研和讨论～大家一致认为:,1,按委估资产的类别划分为整体评估和单项评估～或按委估资产的种类划分为企业价值评估、房地产评估、无形资产评估、设备评估等分类方式～可以采用在具体准则～如《企业价值指导意见》、《机器设备评估准则》等披露中体现,,2,按评估报告的繁简程度划分为完整报告和简明报告—在本准则中做为隐性划分的标准,,3,借鉴USPAP～按评估报告使用范围的限制情况分为完备、简明、限制报告 –本准则中～将此种分类做为显性划分～但为使用和理解的方便～将报告按使用范围是否受到限制划分为一般用途评估报告和仅供委托方使用报告。在报告内容中约定评估报告使用者～并建议业务约定书中强调约定评估报告使用者。 3、价值类型—提出披露要求 在基本准则中提出了价值类型的定义～但价值类型如何定义应当由价值类型准则解决～报告准则只将价值类型及定义做为报告内容基本要素～并提出价值类型及定义的披露要求。 4、评估基准日—多种基准日与多种业务 目前业界提出现时性评估、追溯性评估和预测性评估的业务～在报告准则中是否体现相关内容。经讨论～专家们一致认为～目前准则体系中～由于已没有了有效期的限制～引入三种评估业务已成为可能。由于三种评估业务主要体现在评估程序上的不同～如追溯性评估～在司法鉴定过程中会经常遇到～在评估现场工 15 作日委估资产已不存在～在评估程序上如何进行规范。因此建议在程序准则和业务约定书准则考虑与三种评估业务的衔接。可以在报告准则释义中提三种基准日对应的三种评估业务～并做出解释～如追溯性评估～在报告中应提醒评估师是否能实施现场工作～取得当时的估价依据。 5、报告日—报告签发日或得出专业意见日。 原审计准则为现场结束日～现审计准则规定为得出审计意见日～具体操作中一般以公司财务报告报出日的后一天做为报告日～在报告准则中应以何日期做为报告日～需征询法律专家的意见。 6、报告签字—签字制度与法律责任 资产评估报告必须由注册资产评估师签字～这是必须的。《资产评估职业道德准则,基本准则》规定～注册资产评估师不得在未参与的资产评估报告上签字。由于业内普遍存在具有注册评估师资格的注册会计师同时在审计报告和评估报告上签字的问题～因此～有必要强调注册资产评估师执业的独立性。 目前根据财政部相关文件规定～审计报告必须由一个项目经理和一个主任会计师,或经授权的副主任会计师,签字～审计准则中未要求至少两名签字与只有两名签字。在报告准则中是否强调必须至少两名注册评估师签字及法人签字待征询法律专家意见后定。 7、报告附件—复杂性与简单性～内容待定 在报告准则讨论中～专家将报告附件定位为报告的组成部分～是说明委托方及评估机构资格及各项权力义务的证明性文件～附件的内容包括注册资产评估师声明,评估对象的权属证明资料,评估各当事方的相关承诺函,评估机构及签字注册资产评估师资格资质证明文件,委估资产清单,其他相关资料等。 对于是否在附件中保留评估对象的权属证明资料～各方分歧较大。同意保留的专家认为～目前评估行业由于评估对象法律权属不明而产生的法律纠纷较多～在附件中提出权属证明资料～一方面提醒评估师应当履行对权属进行清查并披露的义务～另一方面也为一旦涉及诉讼提供证据。不同意保留的专家认为～评估中对权属进行清查并收集相关证据留存于底稿只是众多评估程序中的一个～如果一旦要求将权属证明资料做为附件内容～附件中的内容还应当增加如反映评估对象状态的资料、评估依据资料等～报告附件将非常复杂～这与附件的初始定位不一 16 致。 在本稿中保留了评估对象的权属证明资料这一附件内容～建议在征求业界意见后定。 8、评估假设和限定条件与特别事项说明—细化 评估假设和限定条件一直是报告使用者非常关心的报告内容～在对国外资料进行充分研究的基本上～我们引入了前提(P)、基本假设(G)和具体假设(S)、特别假设和非真实性假设等概念～这些概念的引入需要在实际工作中消化吸收～各种假设是否能较好地使用～完全依赖于报告使用人的理解程度和评估机构的披露程度。为避免本准则中引入较多新的概念～建议将这些内容在释义中进行说明。 在国外的准则中～并没有特别事项说明这一概念～但在国内不管是评估机构还是报告使用者均非常重视在报告中披露这一内容。为此～准则组专门对北京的机构进行了专项调查～机构普遍认为～特别事项说明应披露以下内容: ,1,程序中资料搜集、现场勘察等超出评估师能力范围之外的因素由于某些工作～因此注册资产评估师未开展该等调查工作,如鉴定环境危害和合规性,, ,2,某些超出注册资产评估师的专业范畴且属于评估准则要求以外的程序～若评估委托方要求执行的～需作出额外的工作安排,如建筑物的结构强度测试,建筑面积测量,～等。 ,3,注册资产评估师认为其他需要说明的事项～例如:产权暇疵、或有事项,包括未决事项、法律纠纷等,、引用专家意见或数据、不确定因素对评估结论的影响、在评估准则允许的框架下作出的专业判断可能对评估结论产生重大影响的因素、委托方的特定指令或评估要求、偏离条款,基本准则11条,的应用等。 9、评估报告的底线—结论的合理性 ～拒绝出具评估报告 在本准则中明确提出结论合理性是报告的底线～评估机构不能迫于压力无原则地出具评估报告～明确提出在无法得出合理结论的报告前提下～应拒绝出具报告。 在准则的讨论中～专家们针对目前评估业务的流程～画出决策树,附件1,～提出可以出具仅供委托方使用报告的前提～并要求与程序准则及业务约定书准则的一致。 17 10、一般用途评估报告的内容—与原91号文的关系 在本准则中～不再延用原91号文中对评估报告的规定～将评估报告体系划分为评估报告、评估评明和评估明细表～将91号文中评估说明的实质性内容补充到报告中～将评估明细表以委估资产清单的形式纳入附件。 11、评估结论表达方式的突破--确定的数值、区间或数学关系 本准则规定～注册资产评估师应当在评估报告中以文字、数字或表格等形式说明评估结论。评估结论通常应当是明确的数值～经与委托方沟通～可以使用区间值或数学关系。 在《金融不良资产评估指导意见》中已将原评估结果只能是确定的数扩展到在价值分析报告中可以使用区间。考虑到今后评估业务更为广阔的发展空间～专家们认为在委托方同意的基础上～除可以使用区间表达评估结论外还可以以数学关系表达评估结论～如在不明资产数量的前提下～只给出一个单价的结论～委托方可以在此基础上根据数量自行确定估价。 12、评估草稿与电子文件的管理—评估程序的一部分 在实务中～存在由于评估师提供电子报告及草报告不当～或委托方使用不当造成评估纠纷的情况。专家们认为～本准则定义的报告～是构成法律文件意义的特定概念～对于为形成报告而经历的中间内容～应当在程序准则中进行规范。 ,五,与其他正在起草的其他程序性准则的衔接 报告准则是程序性准则的重要内容～与程序准则、价值类型准则及业务约定书准则均具有紧密的联系。在讨论中～通过画决策树,附件一,的方式～建立四个准则的衔接关系～具体如下: 1、与程序准则的衔接 提出报告的如下内容需在程序准则中进行规范: ,1,决策树中涉及不同报告类型选择的程序性要求, ,2,在评估报告编制及出具各环节评估程序的要求～如评估草稿与电子文件的管理等, ,3,三类不同评估基准日对应的三类不同的评估业务～在程序上应如何规 18 范。 2、与业务约定书准则的衔接 提出报告的如下内容需在业务约定书准则中进行规范: ,1,报告类型的确定及原则, ,2,明确的委托方及评估报告使用者, ,3,在价值类型选择中委托方及评估机构双方责任, ,4,在评估基准日选择中委托方及评估机构双方责任, ,5,明确的评估目的、评估范围及评估对象等评估基本要素, ,6,在评估报告使用中委托方及评估机构双方责任。 3、与价值类型准则的衔接 在价值类型准则中规定如何选取和定义价值类型～在报告准则中只对价值类型的披露进行规范。 四 需要重点征集意见的内容 我们在原有协会起草初稿的基础上进行修改～本次征求意见除在框架、总体体例提出意见及建议外～重点征求以下内容: 1、报告分类是否合理。 评估报告分为一般用途评估报告和仅供委托方使用评估报告两种类型。一般用途评估报告指可供委托方、业务约定书中明确的其他报告使用者和国家法律、法规明确的评估报告使用者使用的报告。仅供委托方使用评估报告指业务约定书中明确的委托方使用的报告。 2、单提出委托方与其他报告使用者～区别其权利义务不同是否有必要。 本准则中提出在可能的情况下～评估师应当要求其他报告使用者在使用评估报告前应得到评估机构的书面认可～其权利、义务不同于委托方。 3、评估结论可以是确定的数值、区间或数学关系是否有操作的可能。 19 通常情况下应当是确定的数值～在与委托方协商同意的前提下～可以使用区间或数学关系。 4、评估对象的权属证明资料是否保留在附件中。具体见三,四,7。 5、是否要求法人在评估报告上签字。 6、是否有必要在报告准则中规定报告的所有权。 20