房地产行业涉税会计处理

房地产行业涉税会计处理（一） 主讲老师  王越 一、房地产行业的业务活动涉税分析 房地产开发企业纳税业务概述： 企业设立阶段：资金账簿印花税、不动产权属受让印花税等。 获取土地阶段：受让土地产权转移书据印花税、受让不动产权属契税、占用耕地的耕地占用税等。 开发建设阶段：建筑工程、勘察设计、借款 合同 劳动合同范本免费下载装修合同范本免费下载租赁合同免费下载房屋买卖合同下载劳务合同范本下载 、购销合同、财产租赁等印花税、占有土地的城镇土地使用税等。 转让及销售阶段：销售不动产的营业税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加、预征及清算土地增值税、企业所得税、产权转移书据印花税等。 房产持有阶段：租赁业营业税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加、自持物业的房产税及城镇土地使用税等。 二、房地产行业的土地增值税预缴与清算 《中华人民共和国城市房地产管理法》的规定，商品房可以预售，但应符合下列条件：已交付全部土地使用权出让金，取得土地使用权证书；持有建设工程规划许可证；按提供预售的商品房计算，投入开发建设的资金达到总投资的25%以上，并已经确定工程进度和竣工交付日期；向县级以上人民政府房产管理部门办理预售登记，取得商品房预售许可证明。 （一）《土地增值税暂行条例实施细则》 第十六条  纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，由于涉及成本确定或其他原因，而无法据以计算土地增值税的，可以预征土地增值税，待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算，多退少补。具体办法由各省、自治区、直辖市地方税务局根据当地情况制定。 （二）《财政部 国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字〔1995〕48号） 关于预售房地产取得的收入是否申报纳税的问题： 根据细则的规定，对纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入可以预征土地增值税。具体办法由各省、自治区、直辖市地方税务局根据当地情况制定。因此，对纳税人预售房地产所取得的收入，当地税务机关规定预缴土地增值税的，纳税人应当到主管税务机关办理纳税申报，并按规定比例预缴，待办理决算后，多退少补；当地税务机关规定不预缴土地增值税的，也应该在取得收入时先到税务机关登记或备案。 （三）《财政部 国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税〔2006〕21号） 关于土地增值税的预征和清算问题： 各地要进一步完善土地增值税预征办法，根据本地区房地产业增值水平和市场发展情况，区别普通住房、非普通住房和商用房等不同类型，科学合理地确定预征率，并适时调整。工程项目竣工结算后，应及时进行清算，多退少补。 对未按预征规定期限预缴税款的，应根据《税收征管法》及其实施细则的有关规定，从限定的缴纳税款期限届满的次日起，加收滞纳金。 （四）《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函〔2010〕220号） 土地增值税清算后应补缴的土地增值税加收滞纳金问题： 纳税人按规定预缴土地增值税后，清算补缴的土地增值税，在主管税务机关规定的期限内补缴的，不加收滞纳金。 （五）《国家税务总局关于加强土地增值税征管工作的通知》（国税发〔2010〕53号） 科学合理制定预征率，加强土地增值税预征工作： 为了发挥土地增值税在预征阶段的调节作用，各地须对目前的预征率进行调整。除保障性住房外，东部地区省份预征率不得低于2%，中部和东北地区省份不得低于1.5%，西部地区省份不得低于1%，各地要根据不同类型房地产确定适当的预征率（地区的划分按照国务院有关文件的规定执行）。对尚未预征或暂缓预征的地区，应切实按照税收法律法规开展预征，确保土地增值税在预征阶段及时、充分发挥调节作用。 【案例1】 某房地产公司开发一栋商住楼，住宅（普通住宅）和商业部分分别核算。2008年3月：（1）住房部分：实现收入500万元；预收账款：期初余额，400万元，本月收取房款700万元，结转收入500万元，期末余额600万元；用开发产品以市价抵工程款100万元。（2）商业房部分实现收入600万元；预收账款：期初余额800万元，退房款100万元，结转收入600万元，期末余额100万元；老板以分配股利形式将一套价值50万元的门市房转到个人名下。计算应预缴土地增值税。（假定普通住宅预征率2%；非普通住宅预征率3%） 【解析】 （1）正规做法 本月预缴土地增值税＝（主营业务收入＋预收账款期末余额－预收账款期初余额＋视同销售＋与项目有关的经济收益）×预征率 住房部分本月预缴土地增值税＝（500＋600－400＋100）×2%＝16（万元） 商业部分本月预缴土地增值税＝（600＋100－800＋50）×3%＝-50×3%＝-1.5（万元） 本月共应预缴土地增值税＝16－1.5＝14.5（万元） （出负数说明上月缴多了，在当月或以后月份预缴时冲减。） （2）通常做法 应预缴土地增值税＝（预收账款实收金额＋视同销售＋与项目有关的经济利益）×预征率 住房部分本月预缴土地增值税＝（700＋100）×2%＝16（万元） 商业部分本月预缴土地增值税＝（50－100）×3%＝-1.5（万元） 本月共应预缴土地增值税＝16－1.5＝14.5（万元） （六）《财政部关于印发企业缴纳土地增值税会计处理规定的通知》（财会字〔1995〕15号） 1．交纳土地增值税的企业应在“应交税金”科目下增设“应交土地增值税”明细科目进行核算。 2．转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的企业，按规定计算出应交纳的土地增值税，应分别以下情况进行会计处理： （1）主营房地产业务的企业，应由当期营业收入负担的土地增值税，借记“经营税金及附加”（房地产开发企业）、“经营税金”（外商投资房地产企业）、“营业税金及附加”（股份制试点企业）、“营业税金”（对外经济合作企业）等科目，贷记“应交税金——应交土地增值税”科目。 （2）企业转让的国有土地使用权连同地上建筑物及其附着物一并在“固定资产”或“在建工程”“专项工程支出”“固定资产购建支出”等科目核算的，转让时应交纳的土地增值税，借记“固定资产清理”“在建工程”“专项工程支出”“固定资产购建支出”等科目，贷记“应交税金——应交土地增值税”科目。 （3）企业在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，按税法规定预交的土地增值税，借记“应交税金——应交土地增值税”科目，贷记“银行存款”等科目；待该房地产营业收入实现时，再按本规定第二条第1、2款的规定进行会计处理；该项目全部竣工、办理结算后进行清算，收到退回多交的土地增值税，借记“银行存款”等科目，贷记“应交税金——应交土地增值税”科目。补交的土地增值税作相反的会计分录。 （4）预交土地增值税的企业，“应交税金——应交土地增值税”科目的借方余额包括预交的土地增值税。 即在商品房预售的情况下，商品房交付使用前采取一次性收款或分次收款的，收到购房款时，借记“银行存款”科目，贷记“预收账款”科目；按规定预缴土地增值税时，借记“应交税费——应交土地增值税”科目，贷记“银行存款”等科目。 待该商品房交付使用后，开出发票结算账单交给买主时，作为收入实现，借记“应收账款”科目，贷记“主营业务收入”科目；同时，将“预收账款”转入“应收账款”，并计算由实现的营业收入负担的土地增值税，借记“营业税金及附加”等科目，贷记“应交税费——应交土地增值税”科目。 按照税法的规定，该项目全部竣工、办理决算后进行清算，企业收到退回多交的土地增值税时，借记“银行存款”等账户，贷记“应交税费——应交土地增值税”账户。补缴土地增值税时，则作相反的会计分录。 【案例2】 房地产公司20XX年度进行商品房开发，在未竣工前该企业已取得收入1 800万元，土地增值税按2%的征收率实行预缴。年末，该项工程全部竣工且销售收入已实现，企业当年应缴纳土地增值税32万元。按照税法规定，税务机关对该项竣工的工程进行了清算，经清算应补缴土地增值税6万元。试对该企业缴纳的土地增值税进行账务处理。 【解析】 （1）预缴土地增值税时 预缴土地增值税＝1 800×2%＝36（万元） 借：应交税费——应交土地增值税                              360 000 贷：银行存款                                                360 000 （2）工程竣工后，计提土地增值税时 借：营业税金及附加                                          320 000 贷：应交税费——应交土地增值税                              320 000 （3）企业多缴税款时 企业多缴土地增值税＝36－32＝4（万元） 借：银行存款                                                 40 000 贷：应交税费——应交土地增值税                               40 000 （4）经税务机关清算补缴税款时 借：营业税金及附加                                           60 000 贷：应交税费——应交土地增值税                               60 000 借：应交税费——应交土地增值税                               60 000 贷：银行存款                                                 60 000 （七）《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔2006〕187号） 1．符合下列条件之一的，纳税人应进行土地增值税清算： （1）房地产开发项目全部竣工，完成销售的； （2）整体转让未竣工决算房地产开发项目的； （3）直接转让土地使用权的。 2．符合下列情形之一的，主管税务机关可以要求纳税人进行土地增值税清算： （1）已竣工验收，且销售面积达到可售面积85%以上，或虽未达到85%，但剩余面积已经出租或自用的； （2）取得销售（预售）许可证满三年未销售完毕的； （3）纳税人申请注销税务登记，但未办理土地增值税清算手续的； （4）省税务机关规定的其他情形。 （八）《土地增值税暂行条例》 第五条  纳税人转让房地产所取得的收入，包括货币收入、实物收入和其他收入。 第六条  计算增值额的扣除项目： （1）取得土地使用权所支付的金额； （2）开发土地的成本、费用； （3）新建房及配套设施的成本、费用，或者旧房及建筑物的评估价格； （4）与转让房地产有关的税金； （5）财政部规定的其他扣除项目。 （九）《土地增值税暂行条例实施细则》 第七条  条例第六条所列的计算增值额的扣除项目，具体为： （1）取得土地使用权所支付的金额，是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用。 （2）开发土地和新建房及配套设施（以下简称房地产开发）的成本，是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本（以下简称房地产开发成本），包括土地征用及拆迁补偿费前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用。 土地征用及拆迁补偿费，包括土地征用费、耕地占用税、劳动力安置费及有关地上、地下附着物拆迁补偿的净支出、安置动迁用房支出等。 前期工程费，包括规划、设计、项目可行性研究和水文、地质、测绘、“三通一平”等支出。 建筑安装工程费，是指以出包方式支付给承包单位的建筑安装工程费，以自营方式发生的建筑安装工程费。 基础设施费，包括开发小区内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明、环卫、绿化、等工程发生的支出。 公共配套设施费，包括不能有偿转让的开发小区内公共配套设施发生的支出。 开发间接费用，是指直接组织、管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。 （3）开发土地和新建房及配套设施的费用（以下简称房地产开发费用），是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。 财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用，按本条（1）（2）项规定计算的金额之和的百分之五以内计算扣除。 凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按本条（1）（2）项规定计算的金额之和的百分之十以内计算扣除。 （4）与转让房地产有关的税金，是指在转让房地产时缴纳的营业税、城市维护建设税、印花税。因转让房地产交纳的教育费附加，也可视同税金予以扣除。 （5）根据第（4）项规定，对从事房地产开发的纳税人可按本条（1）（2）项规定计算的金额之和，加计百分之二十的扣除。 房地产开发公司在转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物（简称房地产）时，就其转让房地产所取得的增值额征收土地增值税。 土地增值税按照转让房地产所取得的增值额和适用税率计算征收。其计算公式为： 应纳税额＝∑（每级距的土地增值额×适用税率） 或：应纳税额＝土地增值额×适用税率－扣除项目金额×速算扣除率 增值额未超过扣除项目金额50%时： 土地增值税税额＝增值额×30% 增值额超过扣除项目金额50%，未超过100%的： 土地增值税税额＝增值额×40%－扣除项目金额×5% 增值额超过扣除项目金额100%，未超过200%的： 土地增值税税额＝增值额×50%－扣除项目金额×15% 增值额超过扣除项目金额200%时： 土地增值税税额＝增值额×60%－扣除项目金额×35% 公式中的5%、15%、35%为速算扣除系数。 房地产行业涉税会计处理（二） 土地增值税应按销售房地产取得的增值额和规定的税率计算的土地增值税，借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费一一应交土地增值税”科目，实际上缴时，借记“应交税费一一应交土地增值税”科目，贷记“银行存款”科目。 【案例3】 某房地产公司开发商住楼一幢，总可售面积为10 000平方米，公司以该幢楼为成本核算对象。其中一至四层为写字楼，可售面积为4 000平方米，平均售价为10 000元/平方米，销售收入为40 000 000元；五至十层为普通住宅，可售面积为6 000平方米，平均售价为4 000元/平方米，销售收入为24 000 000元，总销售收入为64 000 000元。该商住楼土地成本为10 000 000元，建筑成本为20 000 000元，开发费用按照土地成本和建筑成本的10%计算，与转让房地产有关的税金只考虑营业税、城建税、教育费附加，为销售收入的5.6%。 项目 分类 方法一 方法二 总体 写字楼 普通住宅 收入 售价（每平方米） 6 400 10 000 4 000 小计 64 000 000 40 000 000 24 000 000 扣除项目 可售面积（平方米） 10 000 4 000 6 000 土地成本 10 000 000 4 000 000 6 000 000 房地产开发成本 20 000 000 8 000 000 12 000 000 房地产开发费用 3 000 000 1 200 000 1 800 000 营业税金及附加 3 584 000 2 240 000 1 344 000 加计扣除部分 6 000 000 2 400 000 3 600 000 扣除项目合计 42 584 000 17 840 000 24 744 000 增值额 21 416 000 22 160 000 -744 000 增值率 50.29% 124.22% -3.01% 适用税率 40% 50% 0% 应纳税额 6 437 200 8 404 000 0 税额差额 -1 966 800           2011年，土地增值税清算时，某房地产公司A项目在不考虑收到政府补贴收入的情况下销售不动产收入240 000 000元，扣除项目总额为160 000 000元。该项目开发过程中收到政府土地补贴款12 000 000元。 《土地增值税暂行条例实施细则》第七条规定：“土地征用及拆迁补偿费，包括土地征用费、耕地占用税、劳动力安置费及有关地上、地下附着物拆迁补偿的净支出、安置动迁用房支出等。” 房地产企业支付给国土资源局的土地违约金、滞纳金是否可以计入开发成本扣除？ 当政府及其主管部门代表国家行使权力时，支付给政府及其主管部门的各种违约金、滞纳金，一般应属于违反行政规定支付的款项，不属于经济类违约赔偿。因此，房地产企业支付给国土资源局的违约金、滞纳金，应具有行政处罚性质，不允许计入开发成本扣除。 房地产开发成本中的开发间接费用与房地产开发费用，两者很容易混淆。由于房地产开发费用有比例限制，并且开发间接费用可以做为加计扣除20%的依据，因此部分纳税人有意或无意将费用尽量转移到房地产开发成本。如果不细加区分，就会造成土地开发成本虚增，相应的房地产开发费用和加计扣除也会同时虚增。 如：某房地产开发公司取得土地使用权发生1 000万元，开发土地和新建房及配套成本为1 200万元，其中开发间接费用500万元（包括管理人员工资福利50万元，办公设备折旧50万元，广告和其他销售的费用200万元），假设该公司不能按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的利息支出，房地产开发费用扣除比例为10%。 如果不对开发间接费用中不属于直接组织管理开发项目加以剔除，通过计算，则： 房地产开发成本虚增300（万元） 房地产开发费用虚增300×10%＝30（万元） 加计扣除金额虚增300×20%＝60（万元） 共计扣除项目金额虚增300＋30＋60＝390（万元） 由于扣除项目金额增加，必然造成增值额和增值率的减少，从而减少了应纳的土地增值税。 （十）《国家税务总局关于印发〈土地增值税宣传提纲〉的通知》（国税函发〔1995〕110号） 1．对取得土地或房地产使用权后，未进行开发即转让的，计算其增值额时，只允许扣除取得土地使用权时支付的地价款，交纳的有关费用，以及在转让环节缴纳的税金。这样规定，其目的主要是抑制“炒”买“炒”卖地皮的行为。 2．对取得土地使用权后投入资金，将生地变为熟地转让的，计算其增值额时，允许扣除取得土地使用权时支付的地价款、交纳的有关费用，和开发土地所需成本再加计开发成本的20%以及在转让环节缴纳的税金。这样规定，是鼓励投资者将更多的资金投向房地产开发。 3．对取得土地使用权后进行房地产开发建造的，在计算其增值额时，允许扣除取得土地使用权时支付的地价款和有关费用、开发土地和新建房及配套设施的成本和规定的费用、转让房地产有关的税金，并允许加计20%的扣除。这可以使从事房地产开发的纳税人有一个基本的投资回报，以调动其从事正常房地产开发的积极性。 【案例4】 某房地产企业集团，2006年1月立项开发一住宅小区，各种手续均以本公司名义办理。 （1）开发总建筑面积21万平方米房屋，其中住宅18万平方米（含别墅楼1万平方米）；小区配套设施房屋含幼儿园、会所、物业楼计5 000平方米；小学5 000平方米；其他商业用房屋、写字楼等2万平方米。 （2）取得350亩开发土地的使用权时，支付土地款及相关税费2.1亿元；发生建筑成本2.8亿元（不含项目借款利息）；发生各项费用4 500万元（印花税通过“管理费用”核算）。 该项目共缴纳各项税费：4 208万元，其中营业税3 757万元，城建税263万元，教育费附加150万元，印花税38万元。 （3）销售房屋取得收入7.5亿元。 （4）整个项目已经预缴土地增值税1 000万元。 该项目截至2007年底工程已经全部竣工验收，并取得第一产权。且所建房屋住宅部分和商业部分全部对外销售完毕，已经符合土地增值税清算条件。 地税部门对该项目进行土地增值税清算时，确认： （1）所取得的土地有50亩未用于本项目开发，而是用于另一个项目，此项目正在建设中，不具备清算条件。 （2）销售收入中含普通房屋销售5.9亿元；别墅和商业楼销售1.6亿元（以销售明细账、售房合同为准）。 （3）其中普通住宅分配给本公司职工20套，2 500平方米，按每平方米2 000元成本价入账，实现收入500万元。 （4）以分配股利形式分配给5位股东5套别墅，建筑面积1 000平方米，未计收入。 （5）用新建商业房第一、二层2 500平方米对外投资，合伙开办一家餐饮公司，产权已经转入餐饮公司。 （6）小学校5 000平方米交给区文教局，文教局拨付补偿费400万元，未计收入。 （7）收取客户退房违约金4万元，记入“其他应收款”。 （8）“应付账款”挂账未付工程款3 000万元（对方科目“开发成本”），凭据不足，经到对方取证为虚增成本。 （9）支付煤气公司的煤气工程款共计500万元，付款凭据为行政事业收费收据。 （10）开发的商业用房有400平方米用于企业办公，未对外销售。 （11）幼儿园、会所、物业楼5 000平方米作为配套设施，所有权归全体业主，以后发生经营收益归业主委员会处置。 【解析】 （1）普通住宅对外销售平均价格＝（590 000 000＋40 000－5 000 000）÷（170 000－2 500）＝3 492.78（元） 出售给职工住宅应实现收入＝3 492.78×2 500＝8 731 950（元） 出售给职工住房已实现收入＝5 000 000（元）； 出售给职工住宅少计收入＝8 731 950－5 000 000＝3 731 950（元） 普通住宅共计应实现销售收入＝590 000 000＋40 000＋3 731 950＝593 771 950（元） （2）其他用房外销平均价格＝160 000 000÷（30 000－1 000－2 500－400）＝6 130（元） 分配给股东别墅和投资餐饮公司商业房应实现收入＝6 130×（1 000＋2 500）        ＝21 455 000（元） 其他用房应实现总收入＝160 000 000＋21 455 000＋4 000 000＝185 455 000（元） 应扣除开发成本： 总土地成本＝210 000 000÷350×（350－50）＝180 000 000（元） 总建筑成本＝280 000 000－虚列30 000 000－白条5 000 000＝245 000 000（元） 合计＝180 000 000＋245 000 000＝425 000 000（元） 平均单位成本＝425 000 000÷（210 000－公共配套设施5 000）＝2 073（元） 用于办公商用房成本＝2 073×400＝829 200（元） 该项目应扣除开发总成本＝425 000 000－829 200＝424 170 800（元） 普通住房、其他用房占总建筑面积的比例： 普通住房面积占总面积百分比＝（18－1）÷（21－0.5）×100%＝83% 其他用房面积占总面积百分比＝[（18－17）＋2＋0.5]÷（21－0.5）×100%＝17% 普通住宅、商业用房的实际应扣除成本： 普通住宅应扣除开发成本＝424 170 800×83%＝352 061 764（元） 其他用房应扣除开发成本＝424 170 800×17%＝72 109 036（元） 确定应扣除开发费用： 普通住宅应扣除费用＝352 021 764×10%＝35 206 176（元） 其他用房应扣除费用＝72 109 036×10%＝7 210 903（元） 确定应扣除税金 普通住宅应扣除： 营业税金＝593 771 950×5%＝29 688 597.50（元） 城建税＝29 688 597.50×7%＝2 078 201.83（元） 教育费附加＝29 688 597.50×4%＝1 187 543.90（元） 合计＝29 688 597.50＋2 078 201.83＋1 187 543.90＝32 954 343.23（元） 其他用房应扣除： 营业税金＝185 455 000×5%＝9 272 750（元） 城建税＝9 272 750×7%＝649 093（元） 教育费附加＝9 272 750 ×4%＝370 910（元） 合计＝9 272 750＋649 093＋370 910＝10 292 753（元） 确定其他扣除项目： 普通住宅应扣除其他费用＝352 061 764×20%＝70 412 353（元） 其他用房应扣除其他费用＝72 109 036×20%＝14 421 807（元） 扣除项目总额： 普通住宅扣除项目总额＝352 061 764＋35 206 176＋32 954 343.23＋70 412 353＝   490 634 636.23（元） 其他用房扣除项目总额＝72 109 036＋7 210 903＋10 292 753＋14 421 807＝        104 034 499（元） 普通住宅增值额＝593 771 950－490 634 636.23＝103 137 313.77（元） 其他用房增值额＝185 455 000－104 034 499＝81 420 501（元） 普通住宅增值率＝103 137 313.77÷490 634 636.23×100%＝21.02% 其他用房增值率＝81 420 501÷104 034 499×100%＝78% 普通住宅应纳增值税税额＝103 137 313.77×30%＝30 941 194.13（元） 其他用房应纳增值税税额＝81 420 501×40%－104 034 499×5%＝27 366 475（元） 总共应缴土地增值税＝30 941 194.13＋27 366 475＝58 307 669.13（元） 总共已缴土地增值税＝10 000 000（元） 总共应补缴土地增值税＝58 307 669.13－10 000 000＝48 307 669.13（元） 【案例5】 房地产公司销售房地产取得转让收入2 000 000元，扣除项目金额为1 200 000元。计算该企业应纳的土地增值税额并作会计处理。 【解析】 应纳税额的计算 增值额＝2 000 000－1 200 000＝800 000（元） 增值额与扣除项目金额的比率＝800 000÷1 200 000×100%≈67% 应纳税额＝800 000×40%－1 200 000×5%＝260 000（元） （1）取得房地产转让收入时 借：银行存款                                              2 000 000 贷：主营业务收入                                          2 000 000 （2）计提土地增值税时 借：营业税金及附加                                          260 000 贷：应交税费——应交土地增值税                              260 000 （3）实际缴纳税款时 借：应交税费——应交土地增值税                              260 000 贷：银行存款                                                260 000 三、房地产商品房买卖的印花税 开办初期企业需要领取许多证件，那么哪些权利许可证照不需要贴花？ 解：印花税采取列举式征税，仅对房屋产权证、工商营业执照、商标注册证、专利证、土地使用证贴花，其他不贴花，比如税务登记证、卫生许可证、采矿证等。注意如果换证，新证也要贴花。 根据《关于印花税若干具体问题的解释和规定的通知》（国税发〔1991〕155号）规定：“产权转移书据”税目中“财产所有权”转移书据的征税范围是：经政府管理机关登记注册的动产、不动产的所有权转移所立的书据，以及企业 股权转让 有限责任公司股权转让股权转让及代持股权转让个人说明个体户股权转让房地产公司股权转让 所立的书据。此处的动产具体指什么？是否包括货币资金？如不包括，则以货币资金对外投资不缴印花税，对否？ 动产是指能够移动而不损害其经济用途和经济价值的物，一般指金钱、器物等，与不动产相对。因此货币资金属于动产范畴，以货币资金对外投资入股并不需要办理所有权转移书据，因此不需要申报缴纳印花税，但接受投资的企业应就增加的实收资本与资本公积溢价之和申报缴纳印花税，如果动产或不动产需要办理产权转移书据，则两个税目都需要贴花完税。 资金账簿的纳税期限如何规定？是增加一笔实收资本或资本公积就贴花，还是什么时候？ 印花税暂行条例细则第八条：以后年度资金总额比已贴花资金总额增加的，增加部分应按规定贴花。可见纳税时间为会计年度。 举例：某企业年初实收资本1 000万元，资本公积500万元，3月份增资500万元，7月份减资200万元，年末实收资本1 300万元，资本公积500万元。 如果按年度计算，当年年末即次年年初实收资本与资本公积合计1 800万，当年年初实收资本与资本公积合计1 500万，应纳印花税3 000 000×0.05%=1 500（元）。 如果错误的按照增资后即纳税，则企业应纳5 000 000×0.05%=2 500（元），减资部分不允许退税，所以多交1 000元。 公司出租房屋，同时又提供房屋维修，那么这项租房合同中订立的维修款也要贴花吗？ 同一凭证，因载有两个或者两个以上经济事项而适用不同税目税率，如分别记载金额的，应分别计算应纳税额，相加后按合计税额贴花；如未分别记载金额的，按税率高的计税贴花。（之所以如此，是解决避税问题，如果不如此规定，企业将税率低的项目金额扩大以避税）如果分开了，出租按千分之一贴花，房屋修缮按万分之三贴花，如果不分开，房屋修缮就不是修缮了，而是要和房租一样的税率了，你亏不亏呢。 我们公司将一块土地及厂房租给另一家公司，分别签订了土地租赁合同与房屋租赁合同，请问土地租赁合同需要贴花吗？ 因为印花税暂行条例及施行细则中对财产租赁采取了列举法，其中并不包括土地租赁，因此土地租赁不征收印花税，从公平性角度考虑，房屋租赁贴花，土地租赁不贴花显然是不公平的，但考虑到印花税暂行条例及施行细则出台时为上世纪八十年代，土地控制还相当严格，土地租赁基本不存在，所以当时未将土地租赁纳入征税范围，出于此点考虑，有的省市均已出台相应后续政策，将土地租赁纳入印花税征税范围，但是如无地方后续政策支持，则不宜贴花完税。 我们房地产公司以前售房合同是按购销合同征收的，但为什么现商品房销售合同印花税从购销合同改为产权转移书据呢？平白无故的增加了万之二的税负。 商品房销售合同，对于房地产开发商而言，商品房只是个货物，但对于购房者而言，却是个实实在在的产权，因此之前对销方按购销合同、购方按产权转移书据征税显系不合理，一份合同，但持有合同的两方税率却不一致，因此财税〔2006〕162号《财政部 国家税务总局关于印花税若干政策的通知》加以更改，改为按产权转移书据征收印花税。 现在许多企业因为计算错误，导致印花税多交了，印花税多交是否真的不可以退吗？ 多贴印花税票是不可以申请退税或抵税的，但核定征收印花税开具的是完税凭证，根据征收管理法相关规定，纳税人发现多缴的税款，可以在三年内要求税务机关予以退还，如果是税务机关发现的，应当立即退还，而无三年的限制。因此如果是以完税凭证交纳的印花税，符合条件情况下是可以退还的。 房地产行业涉税会计处理（三） 四、涉及房产的营业税 根据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》的规定，房地产开发企业，发生营业税应税劳务主要涉及以下几个方面： 1．转让土地使用权 转让土地使用权是指土地使用者转让土地使用权的行为，土地所有者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，不征收营业税。土地租赁，不按本税目征税。 2．销售不动产 销售不动产是指有偿转让不动产所有权的行为。不动产，是指不能移动，移动后会引起性质、形状改变的财产。本税目的征收范围包括：销售建筑物或构筑物，销售其他土地附着物。 销售建筑物或构筑物：是指有偿转让建筑物或构筑物的所有权的行为。以转让有限产权或永久使用权方式销售建筑物，视同销售建筑物。 销售其他土地附着物：是指有偿转让其他土地附着物的所有权的行为。其他土地附着物，是指建筑物或构筑物以外的其他附着于土地的不动产。 在销售不动产时连同不动产所占土地的使用权一并转让的行为，比照销售不动产征税。不动产租赁，不按本税目征税。 3．其他应税行为 其他应税行为包括： 单位将不动产无偿赠与他人，视同销售不动产。 以不动产投资入股，参与接受投资方利润分配、共同承担投资风险的行为，不征营业税。但转让该项股权，应按本税目征税。 营业税计税依据： 1．转让土地使用权的营业税计税依据 根据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》的规定，纳税人的营业额为纳税人销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用。因此，房地产企业转让土地使用权营业税的计税依据为房地产企业转让土地使用权向对方收取的全部价款和价外费用。 2．销售不动产的营业税计税依据 根据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》的规定，纳税人的营业额为纳税人销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用。 营业税暂行条例实施细则第十五条规定，纳税人销售不动产价格明显偏低而无正当理由的，主管税务机关有权按下列顺序核定其营业额：（一）按纳税人最近时期发生同类应税行为的平均价格核定；（二）按其他纳税人最近时期发生同类应税行为的平均价格核定；（三）按纳税人当月提供的同类应税劳务或者销售的同类不动产的平均价格核定。 计税价格＝营业成本或工程成本×（1＋成本利润率）÷（1－营业税税率） 房地产企业转让土地使用权或销售不动产缴纳的营业税税率为5%。 举例：甲乙丙房地产公司2010年8月，收取定金10万元，商品房款1 200万元，退定金及商品房款7万元，代收有限电视费、管道煤气初装费16万元，办证费用1万元，住房专项维修基金35万元。假定甲乙丙房地产公司所在地为市区。当月应缴营业税及附加税费如何计算？ 营业税的计税依据为营业额，营业额为房地产开发企业向承购人收取的全部价款和价外费用。 价外费用包括：收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、罚息及其他各种性质的价外收费。 但不包括同时符合以下条件代为收取的政府性基金或行政事业性收费：（1）由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，或省级人们政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业型收费；（2）收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；（3）所收款项全额上缴财政。 （1）营业额=10+1 200-7+16+1=1 220（万元） （2）应交营业税=营业额×5%=1 220×5%=61（万元） （3）应交城市维护建设税=营业税×7%=61×7%=4.27（万元） （4）应交教育费附加=营业税×3%=61×3% =1.83（万元） 思考：代收的有线电视初装费、电话初装费、物业费等如何进行营业税的筹划？ 会计处理： 房地产企业在转让土地使用权时，应按收取的土地转让价款计算缴纳营业税。房地产企业计提营业税金时，借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费——应交营业税”科目。实际支付时，借记“应交税费——应交营业税”科目，贷记“银行存款”科目。 房地产企业的特殊性在于房屋的预售制，即房地产企业在开发产品建造过程中就开始收取房屋的销售款，收取的款项记入“预收账款”科目，待开发产品竣工交付时，才将预收的销售款转为收入。 房地产企业按照预收款预缴营业税金时，借记“应交税费——应交营业税”科目，贷记“银行存款”科目。销售收入实现时，按实际应缴纳的营业税金，借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费——应交营业税”科目。实际应缴纳金额大于预缴金额时，应补缴营业税金，借记“应交税费——应交营业税”科目，贷记“银行存款”科目。 【案例6】 房地产公司20XX年8月销售不动产，取得预售房款4 000万元，应预缴营业税金200万元。余款2 000万元在交付该不动产时收取，应补缴营业税金100万元。根据有关原始凭证，编制会计分录如下： （1）收到预售房款时 借：银行存款                                             40 000 000 贷：预收账款                                             40 000 000 （2）预缴营业税金时 借：应交税费——应交营业税                                2 000 000 贷：银行存款                                              2 000 000 （3）收到余款时 借：银行存款                                             20 000 000 贷：预收账款                                             20 000 000 同时， 借：预收账款                                             60 000 000 贷：主营业务收入                                         60 000 000 （4）计提实际应缴营业税金时 借：营业税金及附加                                        3 000 000 贷：应交税费——应交营业税                                3 000 000 （5）补缴营业税金时 借：应交税费——应交营业税                                1 000 000 贷：银行存款                                              1 000 000 房地产企业将开发产品无偿赠送他人，在会计处理上应按成本结转，不作为销售处理。企业将开发产品移交受赠方时，应将开发产品的成本转入相应的科目中，借记“营业外支出”科目，贷记“库存商品”科目。按税法规定应缴纳的营业税金及附加，也应记入相应的科目，借记“营业外支出”科目，贷记“应交税费——应交营业税”科目。 【案例7】 房地产公司20XX年8月将自己开发的商品房赠送给某公司，该商品房账面价值为2 000万元，按税法规定还应缴纳营业税100万元。根据有关原始凭证，编制分计分录如下： （1）结转成本时 借：营业外支出                                           20 000 000 贷：库存商品                                             20 000 000 （2）计提营业税金及附加时 借：营业外支出                                            1 000 000 贷：应交税费——应交营业税                                1 000 000 （3）实际缴纳税金时 借：应交税费——应交营业税                                1 000 000 贷：银行存款                                              1 000 000 房地产企业除了正常的销售行为以外，还存在其他一些非正常的销售行为，包括将开发产品用于职工福利、分配给股东或投资人以及用于非货币性资产交换等行为。这些行为无论是在会计核算上，还是在税务处理上都属于销售行为，房地产企业应将其视为销售行为进行会计处理和税务处理。 房地产企业发生上述应税行为时，应按照开发产品的市场公允价格，借记“管理费用”“利润分配”“生产成本”等科目，贷记“应付职工薪酬——非货币性福利”“应付股利”“应付账款”等科目。办理商品房过户手续时，借记“应付职工薪酬——非货币性福利”“应付股利”“应付账款”等科目，贷记“主营业务收入”科目；同时还应结转商品房的成本，借记“主营业务成本”科目，贷记“开发产品”科目。房地产企业按市场公允价格计提营业税及附加时，借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费”等科目。 【案例8】 房地产公司20XX年8月将自己开发的商品房作为股利分配给股东，该商品房账面价值为2 000万元，市场销售为3 000万元，按税法规定还应缴纳营业税150万元。根据有关原始凭证，编制分计分录如下： （1）分配股利时 借：利润分配                                             30 000 000 贷：应付股利                                             30 000 000 （2）办理商品房过户手续时 借：应付股利                                             30 000 000 贷：主营业务收入                                         30 000 000 （3）结转商品房成本时 借：主营业务成本                                         20 000 000 贷：库存商品                                             20 000 000 （4）计提税金时 借：营业税金及附加                                        1 500 000 贷：应交税费——应交营业税                                1 500 000 房地产企业在将开发产品转为出租物业时，不缴纳营业税。但在出租物业时，应按照收取的租金计算缴纳营业税。 房地产企业在出租过程中，应按取得的租金收入，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”科目。计提营业税时，借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费——应交营业税”科目。 【案例9】 房地产公司20XX年8月将自己开发的商品房对外出租，8月份取得租金收入100万元，按税法规定应缴纳营业税5万元。根据有关原始凭证，编制分计分录如下： （1）结转收入时 借：银行存款                                              1 000 000 贷：其他业务收入                                          1 000 000 （2）计提营业税金及附加时 借：营业税金及附加                                           50 000 贷：应交税费——应交营业税                                   50 000 （3）实际缴纳税金时 借：应交税费——应交营业税                                   50 000 贷：银行存款                                                 50 000 房地产行业涉税会计处理（四） 五、以房产投资的涉税处理 以非货币财产出资，需要注意投资方要如期办理其财产权的转移手续，其中动产，原则上以交付为转移，对于不动产、机动车，由于我国一般实行登记主义，则需要进行相应的过户登记，对于法律法规规定需要办理过户登记才能算为财产权转移的，如违反规定未及时办理过户登记的，即使非货币财产已实际交付给公司使用，仍将视为投资方未履行相应的出资义务。 （一）《国家税务总局关于以不动产或无形资产投资入股收取固定利润征收营业税问题的批复》（国税函发〔1997〕490号） 根据《营业税税目注释》的有关规定，以不动产或无形资产投资入股，与投资方不共同承担风险，收取固定利润的行为，应区别以下两种情况征收营业税：以不动产、土地使用权投资入股，收取固定利润的，属于将场地、房屋等转让他人使用的业务，应按“服务业”税目中“租赁业”项目征收营业税； （二）《财政部 国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税〔2006〕21号） 关于以房地产进行投资或联营的征免税问题 对于以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，均不适用《财政部国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字〔1995〕048号）第一条暂免征收土地增值税的规定。 第二十五条  企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。 【案例10】 20XX年3月，甲公司以其拥有的一栋房屋对乙公司进行投资，该栋房屋的账面原值为800 000元，已计提的累计折旧为300 000元，公允价值为700 000元。 会计与企业所得税处理： 甲公司以其房屋对外投资时， 借：固定资产清理                                            500 000 累计折旧                                                300 000 贷：固定资产                                                800 000 借：长期股权投资——其他股权投资                            700 000 贷：固定资产清理                                            500 000 营业外收入                                              200 000 按照税法的规定，甲公司以房屋对外投资，应将其分解为按公允价值出售房屋和投资两项经济业务，确认资产转让所得或损失。 该房屋的公允价值为700 000元，账面价值为500 000元，则资产转让所得为200 000元（700 000－500 000）。 （三）《国家税务总局关于企业混合性投资业务企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2013年第41号） 1．企业混合性投资业务，是指兼具权益和债权双重特性的投资业务。同时符合下列条件的混合性投资业务，按本公告进行企业所得税处理： （1）被投资企业接受投资后，需要按投资合同或 协议 离婚协议模板下载合伙人协议 下载渠道分销协议免费下载敬业协议下载授课协议下载 约定的利率定期支付利息（或定期支付保底利息、固定利润、固定股息，下同）； （2）有明确的投资期限或特定的投资条件，并在投资期满或者满足特定投资条件后，被投资企业需要赎回投资或偿还本金； （3）投资企业对被投资企业净资产不拥有所有权； （4）投资企业不具有选举权和被选举权； （5）投资企业不参与被投资企业日常生产经营活动。 2．符合本公告第一条规定的混合性投资业务，按下列规定进行企业所得税处理： （1）对于被投资企业支付的利息，投资企业应于被投资企业应付利息的日期，确认收入的实现并计入当期应纳税所得额；被投资企业应于应付利息的日期，确认利息支出，并按税法和《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（2011年第34号）第一条的规定，进行税前扣除。 （2）对于被投资企业赎回的投资，投资双方应于赎回时将赎价与投资成本之间的差额确认为债务重组损益，分别计入当期应纳税所得额。 六、房地产涉及的其他税金 房产税的税务处理： 1．征收方法 房产税依照房产原值一次减除10%～30%后的余值计算缴纳，具体减除幅度，由各省、自治区、直辖市人民政府规定，没有房产原值作为依据的，由房产所在地税务机关参考同类房产核定。依照房产余值计算缴纳房产税的，税率为1.2%。 房产出租的，以房产租金收入为房产税的计税依据，税率为12%。 2．纳税义务发生时间 购置新建商品房，自房屋交付使用之次月起计征房产税和城镇土地使用税。 购置存量房，自办理房屋权属转移、变更登记手续，房地产权属登记机关签发房屋权属证书之次月起计征房产税和城镇土地使用税。 出租、出借房产，自交付出租、出借房产之次月起计征房产税和城镇土地使用税。 房地产开发企业自用、出租、出借本企业建造的商品房，自房屋使用或交付之次月起计征房产税和城镇土地使用税。 【知识链接】 国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关政策规定的通知（国税发〔2003〕89号） 关于房地产开发企业开发的商品房征免房产税问题: 鉴于房地产开发企业开发的商品房在出售前，对房地产开发企业而言是一种产品，因此，对房地产开发企业建造的商品房，在售出前，不征收房产税；但对售出前房地产开发企业已使用或出租、出借的商品房应按规定征收房产税。 3．缴纳时间 房产税按年征收、分期缴纳。纳税期限由各省、自治区、直辖市人民政府规定。 为了反映和核算企业应交、已交、多交或欠交的房产税的情况，企业应设置“应交税费——应交房产税”科目进行核算。 该科目贷方反映按规定计算应交的房产税数额，借方反映实际缴纳的房产税数额；若有贷方余额，表示企业欠交或需补交的房产税款，若有借方余额，表示企业实际多缴纳的房产税的税款。 房地产企业计算出应交的房产税时，借记“营业税金及附加”“管理费用”等科目，贷记“应交税费——应交房产税”科目；当按规定实际上缴房产税时，借记“应交税费——应交房产税”科目，贷记“银行存款”等科目。 （一）《财政部 国家税务总局关于安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知》（财税〔2010〕121号） 对按照房产原值计税的房产，无论会计上如何核算，房产原值均应包含地价，包括为取得土地使用权支付的价款、开发土地发生的成本费用等。宗地容积率低于0.5的，按房产建筑面积的2倍计算土地面积并据此确定计入房产原值的地价。 土地使用税和税务处理： 土地使用税以纳税人实际占用的土地面积为计税依据，依照规定税额计算征收。土地使用税每平方米年税额如下： 大城市1.5～30元； 中等城市1.2～24元； 小城市0.9～18元； 县城、建制镇、工矿区0.6～12元。 企业应设置“应交税费——应交土地使用税”科目进行核算。 该科目贷方反映按规定计算应缴的土地使用税数额，借方反映实际缴纳的土地使用税数额；若有贷方余额，表示企业欠交或需补交的土地使用税税款，若有借方余额，表示企业实际多缴纳的土地使用税的税款。 当企业计算出应交的土地使用税时，借记“生产成本”“营业税金及附加”“管理费用”等科目，贷记“应交税费——应交土地使用税”科目；当按规定实际上缴土地使用税时，借记“应交税费——应交土地使用税”科目，贷记“银行存款”等科目。 房地产开发企业商品房建设期间缴纳的土地使用税应计入“开发成本”，持此观点认为鉴于房地产业务的特殊性，商品房建设期间缴纳的土地使用税，应属于《企业会计准则第1号——存货》所规定的：“使存货达到当前状态和场所所必须的必要、合理的支出”，应计入“开发成本”，而不应依一般的会计处理规定，计入期间费用。 国税发〔2009〕31号文在列举开发成本项目构成中也没有明确土地使用税。所以房地产开发企业按规定计算应交的土地使用税时，借记“管理费用”账户，贷记“应交税费——应交土地使用税”账户；上交时，借记“应交税费——应交土地使用税”账户，贷记“银行存款”账户。 （二）《财政部 国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策的通知》（财税〔2006〕186号） 关于有偿取得土地使用权城镇土地使用税纳税义务发生时间问题 以出让或转让方式有偿取得土地使用权的，应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税；合同未约定交付土地时间的，由受让方从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。 （三）《财政部 国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关问题的通知》（财税〔2008〕152号） 关于房产税、城镇土地使用税纳税义务截止时间的问题 纳税人因房产、土地的实物或权利状态发生变化而依法终止房产税、城镇土地使用税纳税义务的，其应纳税款的计算应截止到房产、土地的实物或权利状态发生变化的当月末。 （四）《财政部 国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关问题的通知》（财税〔2009〕128号） 对在城镇土地使用税征税范围内单独建造的地下建筑用地，按规定征收城镇土地使用税。其中，已取得地下土地使用权证的，按土地使用权证确认的土地面积计算应征税款；未取得地下土地使用权证或地下土地使用权证上未标明土地面积的，按地下建筑垂直投影面积计算应征税款。 对上述地下建筑用地暂按应征税款的50%征收城镇土地使用税。 契税： 在房地产企业设立阶段，如果接受出资人土地使用权等不动产出资的，接受出资的单位按照成交价格的3%～5%缴纳契税。 契税一般不通过“应交税费”科目进行核算，视取得土地使用权的用途计入不同的会计科目。房地产企业为进行房地产开发而取得的土地使用权所缴纳的契税，在实际缴纳时依据契税完税凭证直接计入“开发成本”科目。为建造办公楼等自用而取得的土地使用权所缴纳的契税，在实际缴纳时依据契税完税凭证直接计入“无形资产”科目。 借：开发成本——房屋开发/土地开发——土地征用及拆迁补偿费（契税） 贷：银行存款