财务部税务成本会计岗位说明书

财务部税务成本会计岗位说明书 第五篇 国际税法 作者:岳树梅 第二十章 国际税法概说 税收概说 先介绍税收的内容 一、税收概念与特征 概念:税收，是国家为了实现其职能，凭借政治权利，依照法律规定，对一 部分社会产品或 国民收入进行强制的、无偿的分配，取得财政收入的一种形式。 特征: 13>(强制性 2(无偿性 3(固定性 二、税收的要素 它是由若干要素组成的，其中，纳税义务人、征税对象、税率是构成税收法 三个最基本的要素。 三、税收法的基本结构 (一)纳税义务人 (二)征税对象 (三)税目 (四)税率 (五)纳税环节 (六)纳税期限 (七)减免税 (八)违章处理 (九)税务争议 四、税收的分类 (一)按征税对象不同分类 按征税对象不同，可以分为流转税类、所得税类、财产税类、行为税和资源税五大类型。 1、流转税类是针对产品流转中的销售收入额和服务行业的经营额(非商品流转额)征收的一类税。主要包括增值税、营业税、消费税等税种。 2、所得税类是针对纳税人在一定期限内的所得额征收的一类税。它是依照纳税人负担能力的大小和有无所得来确定税收负担，即所得多的多征，所得少的少征，无所得不征。主要包括企业所得税、个人所得税等税种。 3、财产税类是对纳税人所有或经营管理的财产为征税对象的一类税。包括房门产税、契税等税种。 4、行为税类是以纳税人的某种特定行为为征税对象的一类税。包括筵席税、屠宰税等税种。 5、资源税类是对在中国境内从事资源开发的单位和个人，就其级差收入额为征税对象的一类税。如我国现行的资源税。 (二)按税收管理和使用 权限不同分类 按税收管理和使用权限不同，可以分为中央税、地方税和中央地方共享税。 1、凡是收入由中央政府统一征收管理;使用的税种，属于中央税。 2、凡是收入由地方政府负责征收管理、使用的税种，属于地方税。 3、凡是收入按一定比例分别划归中央和地方分享征收管理、使用的税种，属于中央地方共享税。 这种分税的方法构成了我国财政管理体制的主要内容。 按税收与价格关系的不同，可以分为价内税和价外税。 1、价内税是把税额作为价格的组成部分包括在产品价格之内。 2、价外税是将税额附加在价格之外的税种。如增值税。 (三)按税收与价格关系 的不同分类 (四)按税收的计税 标准 excel标准偏差excel标准偏差函数exl标准差函数国标检验抽样标准表免费下载红头文件格式标准下载 不同分类 按税收的计税标准不同，可以分为从价税和从量税。 从价税是以征税对象的价值量为标准，按一定比率计算征收的税。税额多少随价格的变动而变动。如增值税、营业税等税种;从量税是按征税对象的重量、数量、面积、体积等为标准，采用固定税额征收的税。税负不随价格高低而变化。如资源税等税种。 另外，还可以按税负是否可以转嫁分为直接税和间接税;按税收收入形态分为实物税和货币税等等。 五、几种主要税种 1(流转税类 (1)增值税。 增值税是对生产流通和劳务服务各环节的增值额征收的一种税谓“增值”是指纳税人在其生产、经营活动中所创造的新增价值或商品附加值，其新增价值的大小取决于政府根据政治、经济条件而规定的相应扣除项目的多少。因此，严格 地说，增值税是以法定增值额为征税对象的一种税。 (2)消费税 消费税是对在中国境内从事生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人，就其消费品的销售额或者销售数量征收的一种税。消费税的开征对于调整产品结构，引导消费，调节收入差别，保证国家财政收入有重要意义。目前我国消费税的征税范围包括烟、酒、化妆品等十一类商品。 营业税 (3) 营业税是对在我国境内提供应税劳务、转让无形资产和销售不动产的单位和个人，就其取得的营业额征收的一种税。《中华人民共和国营业税暂行条例》缩小了原营业税的征收范围。现行营业税与增值税、消费税相配合，构成我国流转税体系。 2(所得税类 (1)企业所得税。企业所得税是对中国境内的内资企业或组织的生产、经营所得和其他所得征收的一种税。 (2)外商投资企业和外国企业所得税。外商投资企业和外国企业所得税是对在中国境内设立的中外合资、合作经营企业和外资企业(简称外商投资企业)的生产、经营所得和其他所得，以及外国企业在中国境内生产、经营所得和其他所得征收的一种税。 (3)个人所得税 个人所得税指对个人所得征收的一种税。《中华人民共和国个人所得税法》统一并完善了我国个人所得税的征收 制度 关于办公室下班关闭电源制度矿山事故隐患举报和奖励制度制度下载人事管理制度doc盘点制度下载 。 (个人所得税法)规定，在我国境内有住所或无住所，在境内居住满一年的个人就其来自中国境内外的所得，以及在我国境内居住不满一年的外国人就其来自中国境内的所得征收个人所得税。即个人所得税法适用于我国居民，也适用于在我国境内取得所得的非居民。个人所得税的征税范围包括十一项。其中工资、薪金所得适用5,至45,的9>9级超额 累进税率;个体工商户的生产经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得适用5,至35,的五级超额累进税率;其他各项所得适用20,的比例税率。上述所得税的计算以应纳税所得额乘以税率。 第一节 国际税法概说 一、国际税法的产生 (一)国际税法的概念 对于国际税法的概念，国内外学者存在着不同的观点，其分歧的根源在于 对国际税法调整对象的不同理解。 1、一种观点认为国际税法的调整对象仅限于国家间的税收分配关系。德国学者Lippert认为国际税法是“国际法有关财政关系的法律”。这种观点是基于国际法和国内法的严格划分，认为国际税法的规范属于国际公法的范畴。这是狭义的国际税法观点。 2、另一种观点认为，国际税法不仅调整国家间的税收分配关系，还调整国家和跨国纳税人之间的税收征纳关系。国际税法是调整国际之间的税收分配关系以及国家和跨国纳税人之间的税收征纳关系的国际规范和国内规范的总称。这是广义的国际税法观点，它认为国际税法是国际经济法的组成部分。 本书采用广义的国际税法观点， 理由为: 国际税法的产生源于国际间经济的交往和一体化。税收(国家税收)是国家凭借手中的政治权力对其管辖范围内的人和物进行的一种强制无偿课征，是国家取得财政收入的一种手段。一国的税收就不可避免的具有涉外因素。此时，国家税收既对国际间的经济交往和跨国纳税人产生影响，也与其它国家的税收利益产生冲突，这就需要国家间税收利益的协调。毋庸置疑，协调国家间税收管辖的法律规范属于国际法的范畴。但是，必须看到，这一问题的产生离不开国家税收这一前提，没有国家对跨国纳税人的征税，狭义的国际税法也就失去了存在的基础。 事实上，国际间并没有超国家的存在，协调国家间税收权力的国际法规范的具体实施也离不开国内法规范。 比如，国际税收条约要求缔约国双方为了避免双重征税采用免税法，这一措施的实现必须通过缔约国的国内法。如果缔约国的国内法中没有给予免税的法律规定，则国际税收条约的目的就无法实现。此外，就一国处理涉外税收征纳关系的国内法规范来讲，虽然其调整的是国家与跨国纳税人之间的关系，但也对其它国家的税收利益产生影响。 比如，一国为了避免双重征税而单方面采取免税作法，就是放弃对本国居民纳税人境外所得的征税权，从而使其它国家独享对非居民来源于本国所得的征税权。事实上，狭义的国际税法观点是囿于国际法和国内法的严格划分，但处理国际税收问题显然不能只靠国际法规范。 由于本书采用广义的国际税法观点，因此本书的研究范围就包括对税收领域的国际法规范和国内法规范的研究。 国际税法是适用于调整在跨国征税对象(即跨国所得和跨国财产价值)上存在的国际税收分配关系的各种法律规范的总称。 1(狭义的国际税法学说:主张国际税法范围限于国家间的税法条约。 2(广义的国际税法学说:认为国际税法的调整对象不仅包括国家间的税收分配关系，还包括一国政府与跨国纳税人之间的税收征纳关系。 我们采纳广义的学说。 (二)国际税法的产生及发展 1、国际税法的史前时期 在奴隶制、封建制社会的自然经济时期，税收以国定在某一国家疆域内的农业生产者的收获物为直接征税对象。 从封建社会进入到资本主义社会，以商品流转额为征税对象的间接税代替了古老的直接税。 2、萌芽时期 从19世纪示未到二战以前，产生国际税法的历史条件开始具备。由自由资本主义进入垄断资本主义，资本输出是主要特征。 3、产生和发展时期 产生于二战后，并不断发展。现代直接税标志的所得税制度和一般财产税制度在各资本主义国家确立，使国际税收关系产生和发展具备了 必要的法律条件。 国际重复征税的出现，使国际税法逐渐形成和发展起来。 二、国际税法的调整对象 (一)国际税法的调整对象 国际税法的调整对象包括两个方面: 1、国家之间的税收分配关系。 2、国家与跨国纳税人之间的税收征纳关系。 在纯粹的国内税收关系中，主体之间的权利关系总体上讲是不对等和非互惠的，但国际税收关系由于是国家间的财权利益分配关系和国家与纳税人之间的税收征纳关系的融合体，主体之间的权利关系并非仅具有强制无偿的特点，也还有对等互惠的内容。 (二)国际税收法律关系的特征 1、国际税法的主体 (1)国家 在国家之间的税收分配关系中，是一般主体;在税收征纳关系中，是征税主体。作为国际税收关系中征税主体的国家，既享有征税的权利往往同时也负有相应的义务，而国家作为国内税务关系的征税主体，实质上只享有征税权利，并不负担义务。 (2)国际组织 国际组织作为国际税法的主体，与国家不同。由于国际组织并不享有主权， 因此国际组织并不具有征税权，也就不存在国家和国际组织之间的税收分配关系。不过，国际组织要在国家的领域内开展活动，国际组织要向其所在国或开展活动的国家纳税，因此就涉及到国家和国际组织之间的税收征纳关系。在实践中，国家对国际组织是免于征税的，即国际组织享有税收豁免。比如，《国际货币基 (a)规定:“基金的资产、财产、收益以及本协定授权的业金协定》第9条第9节 务活动和交易，应豁免一切捐税和关税。基金对于任何捐税关税的征税或缴纳，也均豁免承担任何责任”。 (3)跨国纳税人，为纳税主体 必须注意的是，一个纳税主体，是否构成国际税收法律关系中的跨国纳税，关键在于这个纳税人是否就其同一笔征税对象，对两个以上的征税国负担重复或重叠的纳税义务。如果一个纳税人是分别就不同的征税对象对两个以上的征税国承担纳税义务，这种纳税人并不是国际税法意义上的跨国纳税人。 国家作为国际税法的主体与国内税法主体的区别(书上讲的特点1) 国家作为国际税法的主体，具有双重特点。 首先，国际税法调整国家之间的税收分配关系，因此国家与国家之间是平等的，国家既享有权利，也承担义务; 其次，由于国际税法还调整国家和跨国纳税人之间的税收征纳关系，因此国家相对于跨国纳税人来讲，国家是征税主体，其与跨国纳税人之间的权利和义务关系并不是平等的，即国家无偿强制征税，纳税人无偿纳税，这与国内税法中国家和非跨国纳税人的关系是一样的。 不过，国际税法对国家间税收分配关系的调整将影响一国的国内税法，比如国家对居民纳税人的境外所得免税或者对对外支付利息按较低税率征收预提税，因此国家与跨国纳税人的关系又有别于国家与非跨国纳税人的关系。 国际税收关系的主体间的权利和义务。国内税收关系的主体间的权利和义务总体上讲是不对等和非互惠的，但国际税收关系的主体间的权利和义务并非强制无偿，也还有对等互惠的内容。 征税主体与纳税人的权利义务并非完全取决于单方意志规定，而是在一定程度和范围内两个征税主体之间意志协调的结果。因此，国际税收关系中某个征税主体与纳税人的权利义务争议，在某些情况下可能上升成为两个征税主体之间的争议，需要由两国政府的税务主管当局相互协商解决，或通过国际税收仲裁方式处理。 国际组织通常不是国际税法的主体，但有少数有赢利的国际经济组织可能成为个别国家涉外税法所规定的纳税主体。 2、国际税收关系的客体 国际税法的客体是跨国纳税人的跨国所得及跨国财产和遗产。它们在表现形式上与国内税收关系中的征税对象并无区别，都体现为一定的货币价值或实物形态。但两者的不同在于国内税收关系中的征税对象，完全或纯粹地处于一国的税收管辖权效力范围内，并不与其他国家的征税权存在任何联系，而作为国际税收关系中的跨国征税对象，由于并非仅受一国税收管辖权支配，而是两个以上的国家都有权对其课税，因此在这种跨国征税对象上产生的国际税收关系，牵涉到两个国家和跨国纳税人三方主体的经济利益分配关系。 3、国际税收关系的内容 国际税收关系的主体间的权利和义务。国内税收关系的主体间的权利和义务总体上讲是不对等和非互惠的，但国际税收关系的主体间的权利和义务并非强制无偿，也还有对等互惠的内容。 三、 国际税法的法律渊源 (一)渊源 1(国际法渊源 主要是国际税法收协定，也包括国际税收惯例，实践中广泛采纳的惯例 是联合国和经合组织所制定的两个税收协定范本。 2(国内法渊源 (二)国际税法的调整方法 1(直接调整方法:通过实体规范调整。 2(间接调整方法:通过冲突规范调整。 介绍国际税法的宗旨和原则 国际税法的宗旨 基本宗旨概括为:实现跨国征税对象的公平合理的税收分配关系，促进国际 贸易和投资的正常发展。 国际税法的原则 1、税收管辖权独立自主原则 2、避免国际重复征税原则 3、消除对外国人的税收歧视原则 4、防止国际逃税和避税原则 第二十一章 税收管辖权与国际重复征税 一、 税收管辖权 税收管辖权的概念和特点和特点 税收管辖权是一国政府行使的征税权力。 特征: 1(税收管辖权源于国家主权，因而它是一种完全独立自主的排他的权力。 2(国家作为国际法的主体，只是国际社会大家庭中的一员，在国税收领域 中，有关国家应在平等的利的基础上作出共同安排，以 协议 离婚协议模板下载合伙人协议 下载渠道分销协议免费下载敬业协议下载授课协议下载 双方的税收管辖权。 税收管辖权的确定依据和分类:按属人原则和属地原则可分为两类。 税收管辖权的确定依据和分类:按属人原则和属地原则可分为两类: 1(居民税收管辖权，又称“居住原则”或“从人征税”。 2(收入来源地收管辖权，又称为“领土原则”或“从源征税”。 (一) 居民税收管辖权的行使 、自然人居民身份的确定 1 居民税收管辖权是征税国基于纳税人与征税国存在着居民身份关系的法律事实而主张行使的征税权。这种居民身份关系事实，是指征税国税法上规定的居民纳税人身份构成标准要件。 对纳税人的居民身份的确认，是各国居民税收管辖权的重要内容。由于纳税人的居民身份的确认，直接关系到国家的财税利益，在这方面国际税法迄今并未形成统一的国际规范，各国政府基本上是从本国的实际情况出发，通过国内税收立法规定居民纳税人的身份确认标准。 1、自然人居民身份的确定 (1)住所标准:就是一自然人在征税国境内是否拥有住所这一法律事实，决定其居民或非居民纳税人身份。 (2)居所标准:一般是指一个人在某个时期内经常居住的场所，并不具有永久居住的性质。居所标准能在更大程度上反映个人与其实际工作活动地之间的联系，这是它相对于住所标准而言显得更为合理的地方。 案例一:麦德隆国际税收管辖权案 [案情介绍] 麦德隆是美国一家船运公司的船长，经常往返于美国和加拿大之间的航程，并且在加拿大境内拥有1幢住宅，每年偕夫人来此度假两周。1950年，加拿大政府要求麦德隆就其境内外收入纳税，麦德隆不服，遂诉至法院，这即是有 名的“麦德隆诉国家财政部长”案。 [问题] 1(加拿大政府要求麦德隆纳税的依据是什么? 2(加拿大法院应如何判决这一案件? [案例分析] 依照居民税收管辖权理论，一国居民纳税人必须向居住国就其来源于境内、境外的全部所得缴纳所得税。而“住所”、“居所”等通常是各国认定居民纳税人身份的重要标准，但采用什么样的客观标志来确定住所、居所，又往往发生争议。本案中，加拿大法院认为仅拥有一幢住宅，而不在境内经常生活，不足以构成对“居所”的认定。依加拿大税法规定，“居所”是确定居民纳税人的重要标准之一。本案中，加拿大政府认为麦德隆船长在加拿大境内拥有住宅，是构成“居所”的客观标志。最后加拿大法院判决麦德隆不具有加拿大的居民纳税人身份。 (3)居住时间标准:由于居所标准在实际执行中的不确定性，现在越来越多的国家采用居住时间标准来确定个人的居民纳税人身份，即以一个人在征税国境内居留是否达到和超过一定期限，作为划分其居民或非居民的标准，并不考虑个人在境内是否拥有财产或住宅等因素。(6个月或163天或一年) (4)国籍标准:(书上是作为第二点讲的)亦称公民税收管辖权标准，是征税国依据纳税人与征税国之间存在国籍这样是身份隶属关系事实所主张的征税权。 对自然人征税国以其具有本国国籍身份关系而主张对其世界范围内的财产或所得行使征税权，从法律上讲虽然有充分的根据，但在当今人才跨国流动普遍频繁的时代，却欠缺经济上的合理性。在所得税和财产税实践中，仅有美国、墨西哥和保加利亚等少数国家主张对自然人依据国籍身份行使征税权。 2(法人居民身份的确定 (本书只讲2、3种) (1)注册登记地标准: 这是多数国家(如美国、加拿大、墨西哥和菲律宾等国)对于法人国籍的确认标准，认定凡依一国法律登记设立的企业，即属于该国的国民。根据这些国家的所得税法规定，凡依据本国有关法律登记成立的公司企业和法人团体，应就其世界范围内的所得对本国政府承担纳税义务。 (2)管理中心地标准: 所谓法人的实际管理和控制中心所在地，指的是作出和形成法人的经营管理重要决定和决策的地点。它并不等同于法人的日常经营业务管理机构所在地。一般说来，法人的经营管理的重要决定，是经过董事会或股东会议研究决定，因而董事会或股东经常召集开会的地点，是判断法人实际管理和控制中心所在地的重要标志。 (3)总机构标准: 所谓法人的总机构，一般是指负责管理和控制法人的日常经营业务活动的中心机构，如总公司、经理总部或主要事务所等。 我国这实际上是总机构标准和实际管理控制中心标准的结合。而且按照中国有关工商企业登记注册管理法规的要求，外商投弃企业的住所，即主要办事机构所在地，应与企业的法人注册地相一致，因此，外商投资企业的总机构所在地，也就是企业的法人注册登记地，必然是在中国境内。 案例二:比尔斯公司国际税收管辖权案 [案情介绍] 比尔斯联合矿业有限公司(以下简称比尔斯公司)，1902年在南非注册成立，总机构设在南非金伯利。1906年，英国政府要求比尔斯公司就其全部企业所得纳税。比尔斯公司以原告身份起诉，认为该公司的注册地、总机构所在地 均为南非，其产品金刚石的开采与销售地也都在南非，故该公司应为南非公司，不应向英国政府交税。但英国法院则认定，原告公司的大部分董事和终身董事均住在英国伦敦(部分董事和终身董事则住在南非)，董事会大多在伦敦举行，公司经营与管理的重要决策，诸如矿产开发，钻石销售与利润分配，其他资产处置，任命公司经理等决定均在伦敦作出。所以，原告公司的实际管理和控制中心位于伦敦，其为英国的居民公司，应就环球所得向英国政府纳税。 [问题] 各国确定法人居民身份的标准有哪些? 。 [案例分析] 依不同的标准，同一个公司法人，有可能被不同的国家都确定为该国的居民纳税人，这是有关法人的税收居所冲突。国际税法上一般是通过双边协商或确定统一的标准来解决这一冲突的。各国税法确定法人居民身份的标准主要有:注册地标准、法人实际管理和控制中心所在地标准、总机构所在地标准、资本控制地标准等。本案法院采取了实际管理和控制中心的标准来确定法人居民的身份，因为原告公司的实际管理和控制中心位于伦敦，因此判定其为英国的居民公司，应就环球所得向英国政府纳税。 案例三:尼尔公司法人纳税居民身份确认案 [案情介绍] 尼尔矿产勘探和开发有限公司在南非注册成立，其产品钻石的勘探、开采和销售地均在南非境内，但是由于公司大部分董事均在英国居住，所以董事会多在英国伦敦召开，公司经营管理的主要决策也均在英国伦敦作出。1974年，英国政府认定尼尔矿产勘探和开发有限公司为英国的纳税居民，要求尼尔矿产勘探和开发有限公司就其境内外财产向英国政府纳税。 [问题] 1(政府要求麦东纳税的依据是什么? 2(法人居民身份的确定标准有哪些? [案例分析] 英国税法以“实际控制和管理中心”作为法人纳税居民的认定标准之一，而公司董事会所在的地点，是判断实际控制和管理中心所在地的主要标志。本案中，由于尼尔矿产勘探和开发有限公司董事会多在英国伦敦召开，公司经营管理的主要决策也均在英国伦敦作出，因此英国政府可以将其视为纳税居民，向其行使居民税收管辖权。 对于法人居民身份的确定，各国税法实践中主要采用的标准有以下两种:(1)实际控制和管理中心所在地标准。按照这一标准，法人的实际管理和控制中心处在哪一国，便为该国的居民纳税人。而所谓法人的实际控制和管理中心所在地，指的是作出和形成法人的经营管理重要决定和决策的地点，通常就是董事会或股东会经常召集开会的地点。英国、印度、新西兰等国，都采用这种标准;(2)总机构所在地标准。按此标准，法人的居民身份决定于它的总机构所在地，而所谓总机构，一般是指负责管理和控制法人的日常经营业务活动的中心机构，如总公司、总部经理或主要事务所司开展贸易活动。 案例四:总代理是否构成常设机构案 [案情介绍l ACE公司是一个经销通讯器材的跨国公司。1995年，为了推销其新型J25EC型手机，ACE公司在甲国派员设立了一个首席代表处，在乙国委托一家环宇通讯公司作总代理。甲、乙两国和ACE公司的居住国均是双边税收协定缔约国。 [问题] ( ACE公司在甲国设立的代表处和在乙国的总代理是否构成常设机构? [评注] 首席代表处也可以构成企业生产经营活动的一个固定场所，只要其活动直接具有营业性，而非准备性或辅助性。代理人是否构成常设机构应视具体情况 而言。原则上讲，缔约国一方企业通过在缔约国另一方的非独立代理人进行营业活动，构成常设机构，除非这种活动只具有准备性或辅助性;缔约国一方企业通过在缔约国另一方的独立代理人进行营业活动，则不构成常设机构，除非这种代理人的活动全部或者几乎全部是代表该企业。 本案ACE公司在甲国的代表处构成常设机构，在乙国的总代理不构成常 设机构。但是，如果环宇通讯公司的全部营业活动或几乎全部活动都是为ACE公司推销手机，则这种代理活动构成常设机构。 (二)所得来源地(财产所在地) 税收管辖权 征税国基于作为征税对象的所得或财产系来源于或存在于本国境内的事实而主张行使的征税权，在所得税法上称为所得来源地税收管辖权，在财产税法上则称作财产所在地税收管辖权。在这类税收管辖权下，纳税人承担的是有限的纳税义务，即他仅限于就来源于征税国境内的那部分所得或存在于征税国境内的那部分财产价值，向该征税国政府承担纳税义务。至于他在其居住国和其他国家境内的收入和财产，则不在该征税国的税收管辖权范围内。 A、非居民跨国所得来源地的确定(所地来源地即财产所在地) 1(营业所得来源地的确定 一般采用营业活动发生地原则，具体标志有: (1)营业机构或场所所在地 (2) 合同 劳动合同范本免费下载装修合同范本免费下载租赁合同免费下载房屋买卖合同下载劳务合同范本下载 签订地 (3)货物交付地 根据我国涉外税法，我国对非居民纳税人营业利润来源地认定，以设有生产、经营机构、场所为准。 2(投资所得来源地的确定 e.g.股息红利、利息、特许权使用费和租金收益。 (1)股息:各国一般以分配股息的居民身份所属国为来源地，有的国家则考虑分配股息的公司利润实际来源地，e.g.美国。 根据我国个人所得税收规定，从中国境内的公司、企业以及其他经济组 织或个人取得的股息、红利所得、不论支付地点是在中国境内，均为来源于中国境内的所得。 (2)利息:认定利息所得的来源地，各国主要采用以下标准:贷款的实际使用地、借款人所在地、利息支付地等。 根据我国涉外所得税法的规定，在中国境内未设立机构、场所的外国企业从中国境内取得的存款或者贷款利息、债券利息、垫付款或者延期付款利息等，视为来源于中国境内的所得。 (3)特许权使用费:标准有特许权使用地、特许权使用费支付地。根据我国涉外税法的规定，许可各种特许权在中国境内使用而取得的所得，不论支付地点是否在中国境内，均视为来源于中国境内的所得。 3、劳务所得来源地的确定 其来源地一般是劳务地点或支付地点标准。 根据我国涉外税法的规定，对个人劳务所得来源地的认定，不以款项的支付地为准，而是以从事受雇活动的所在地、提供个人劳务的所在地为准。 4(财产所得来源地的确定 又称财产转让所得或资本利得。 (1)有形动产和不动产所得的来源地确定标准 a(财产所在地 b(财产所有者 根据我国涉外税法的规定，将财产出租给承租人在中国境内使用而取得的所得，不论支付地点是否在中国境内，均视为来源于中国境内的所得。 (2)转移各种动产和不动产的来源地确定标准 a(财产所在地 b(财产销售地 我国涉外税法亦明确规定，转让中国境内的建筑物、土地使用权等财产或者在中国境内转让其他财产取得的所得，不论支付地点是否在中国境内，均为来源于中国境内的所得。 B、非居民跨国所得征税权的划分 1(营业所得征税的划分 (1)为了防止国际双重征税，在国际税法上，对非居民纳税人的跨国营业所得的征税，各国都实行常设机构原则。该原则指来源国仅 对非居民纳税人通过设在征税国境内的常设机构的活动所取得的营业所得实行征税。 根据两个范本对常设机构的定义范围规定，现代各国间签订的双重征税协定一般都认为常设机构既可能基于某种物的因素――固定的营业场所或设施而构成，也可能由于某种人的因素――特定的营业代理人的活动而存在。 (2)除了要遵守常设机构原则外，还必须遵循利润归属原则。 即只能对归属于常设机构的营业所得进行征税。至于如何将营业所得归属于常设机构，国际上一般通行两项原则: ?实际联系原则 ,指来源国对于非居民纳税人与设在本国境内的常设机构有实际联系的所得，可以归属于常设机构的所得进行征税。例如，我国《外商投资企业和外国企业所得税法》规定，在中国境内，外国企业生产、经营所得和其他所得以及发生在中国境内、境外与外国企业在中国境内设立的机构、场所有实际联系的利润(股息、红利)、利息、租金、特许权使用费和其他所得，为外国企业的应纳税所得。 然而，各国间的税收协定和两个范本的有关条款本身并没有对“有实际联系”一语作出进一步的解释规定，两个范本的注释对此问题也缺乏具体的说明。因此， 应根据何种标准认定缔约国一方企业来源于缔约国另一方境内的某项所得，与其设在另一方境内的某个常设机构之间是否存在着实际联系，取决于缔约国国内有关税法的规定或适用协定的缔约国税务法院和税务当局的解释。 例如，税收协定中通常对股息、利息或特许权使用费等投资所得的来源地国课征预提税，规定了限制税率。缔约国一方居民的来源于缔约国另一方的某项股息所得，如果被认定为与该居民设在另一方境内的某个常设机构无实际联系，则缔约国另一方对此笔股息所得只能按协定中规定的限制税率征收预提税。如果该笔股息被认定为与境内的常设机构有实际联系，从而应纳入该常设机构的利润范围，则不适用协定中股息条款的限制税率，而应按常设机构原则由缔约国另一方根据其国内企业所得税法规定的相应税率优先课税。 ?引力原则 ,指非居民公司虽然在来源地国设有常设机构，但未经常设机构所进行的货物销售或其他业务活动，如果这类活动与其常设机构所进行的货物销售或其他业务活动是相同或者是同类的，则即便是没有经过常设机构，其所获得的营业所得也应归属于常设机构，由收入来源国从源征税。 例如，作为缔约国甲一方的企业A公司，在缔约国乙一方境内设有分公司这样的常设机构在当地从事电视机的制造销售业务活动，但作为总机构的A公司同时也采用直接出口经营的方式，通过向乙国境内的某个独立地位的经销代理商出口计算机，由后者在乙国境内销售而取得销售收入。如果甲乙两国间的税收协定采用了上述“引力原则”，则A公司通过并不构成其常设机构的乙国的独立经销商取得的计算机销售利润，可以被吸引入其在乙国境内的常设机构分公司的经营利润范围，由乙国政府课征企业所得税。 从税收征管的角度考虑，实行“引力原则”存在着税收征管上的实际困难。 因此，经合组织范本及其注释根据利弊权衡，在确定可归属于常设机构的利 润范围问题上，不主张实行这种“引力原则”，联合国范本在此问题上更多地考虑到维护来源地国一方的税收权益，主张实行有限制的引力原则。因此，极端的“引力原则”已很少被采用，我国在对外签订双边税收协定中也没有采用这一原则。 3)国际运输企业的营业所得，通常由居住国独占行使征税权。这是对常( 设机构原则适用的例外。 案例五:劳务所得案 [案情介绍] 汤姆和珍妮是一对美国夫妇，1999年9月1日同时来华。汤姆开办了一家医疗诊所，珍妮在一所中国民办大学任英语教师。2000年3月，该夫妇因儿子突患重病而临时决定返回美国。汤姆遂关闭了诊所，珍妮辞去了工作。夫妇俩于2000年4月10日离境。 [问题] 1(汤姆和珍妮在华期间所取得的收入各属什么性质? 2(汤姆和珍妮在华期间所取得的收入应否向中国纳税? [评注] 中、美为双边税收协定缔约国。依协定，独立劳务所得应仅由其居住国课税，但劳务提供者在来源国设有经常从事独立劳务活动的固定基地(本案中为医疗诊所)，或一个历年内连续或累计停留183天以上者，来源国有权征税。对于非独立劳务所得，来源国一般有权征税。 本案汤姆在华期间所取得的收人为独立个人劳务所得，珍妮在华期间所取得的收人为非独立个人劳务所得。汤姆和珍妮在华期间所取得的收入均应向中国缴纳个人所得税。 2(投资所得征税权的划分 (1)一般采用税收分享原则，来源地国对各类投资所得拥有优先征税权。 (2)对跨国特许权使用费所得，经合组织《范本》规定由居住国独占征税，联合国《范本》采纳了税收分享原则。 (3)税收分享原则适用的例外――与常设机构有实际联系的投资所得: (劳务所得征税权的划分 3 (1)对于非居民独立的个人劳务所得 对于非居民独立的个人劳务所得，原则上由居住国独占行使征税权。但只要符合下列条件之一，由收入来源国优先征税。 ?非居民在收入来源地国境内设有经常从事这类独立劳务活动的基地。(“固定基地原则”) ?提供劳务的非居民在某一会计年度内在收入来源地国境内连续或累计停留达到或超过183天。 ?超过一定限额的劳务所得(具体限额通过缔约双方谈判确定)在一个会计年度内由收入来源地国居民支付，或由有设在该国境内的常设机构或固定基地负担。 (2)对于非居民非独立的个人劳务所得: 国际上一般实行183天规则。即缔约国一方居民在缔约国另一方受雇而取得的工资、薪金和其他类似的非独立劳务收入，可以在缔约国另一方征税。但在同时具备以下三项条件情况下，应仅由居住国一方征税，作为收入来源地国的缔约国另一方则不得征税: ?收款人在有关会计年度中在缔约国另一方停留连续或累计不超过183天(1992年修订后的经合组织范本对此183天规则增加了可以跨年度累计计算的规定);同时 ?该项报酬是由并非缔约国另一方居民的雇主支付或代表雇主支付的;并且 ?该项报酬并非由雇主设在缔约国另一方的常设机构或固定基地所负担。 4(财产所得征税权的划分 (1)对跨国不动产所得的征税，两个范本都规定，缔约国一方居民从位于缔约国另一方的不动产取得的所得，可以在缔约国另一方征税。这意味着不动产所在地国的缔约国一方对跨国不动产所得有优先征税的权利，但不是独占征税权。 (2)转让缔约国一方企业在缔约国另一方的常设机构营业财产部分的动产或属于缔约国一方居民在缔约国另一方从事个人独立劳务的固定基地的动产所获取的收益，包括转让整个常设机构或固定基地取得的收益，都可以由该常设机构或固定基地所在的缔约国另一方征税。 (3)转让从事国际运输的船舶、飞机、内河运输的船只或附属于经营上述船舶、飞机或船只的动产取得的收益，应仅由从事国际运输或内河运输的企业的实际管理机构所在的缔约国一方(亦即转让者的居住国)独占征税，缔约国另一方不得课税。 (4)转让缔约方一方居民的其他所有财产，也应由财产所有人的居住国一方独占征税权。但中国在协定谈判中对这个问题一般都主张所得来源国一方也有征税权。 二、国际重复征税 (一)狭义的国际重复征税(法律意义的国际重复征税)的含义及其形成原因 ,是两个或两个以上的国家，对同一纳税人就同一征税对象，在同一时期内课征相同或类似的税收。其产生，是由于国家间税收管辖权冲突的结果。 1(居民税收管辖权之间的冲突 例如，某一纳税义务人，在美国设有永久住所，同时又在中国境内居住达一年以上。美国因其在该国有住所依国内税法认为该纳税人为美国居民;而中 国也因该纳税人在中国境内居留时间超过365，根据中国税法认定他为中国税收上的居民纳税人，于是该纳税人同时成为中美两国的法纳税义务人。 2(收入来源地税收管辖权这间的冲突 例如，甲国的某家公司聘请丙国的某个居民个人到乙国境内从事技术指导工作，这个丙国的居民个人在乙国工作的工资是由甲国境内的公司支付的。如果甲国税法采用的是劳务报酬支付人所在地标准，乙国却是以劳务履行地为标准，则上述丙国居民个人的工资所得将被甲、乙两国税务机关分别认定为是来源于其境内的所得而主张征税。 3(居民税收管辖权和收入来源地税收管辖权之间的冲突 这是由于两个国家分别采用了不同税收管辖权原则造成的，表现为: 一方面，居住国对居民纳税人来自世界范围的全部所得行使征税权; 另一方面，收入来源地国对非居民纳税人来源于其境内的所得进行征税。 (二)国际重叠征税(经济意义的国际重复征税)的含义及其与狭义的重复征税的区别 1、含义:国际重叠征税指两个以上的国家对不同的纳税人就同一课税对象或同一税源在同一时期内课征相同或类似性质的税收。国际重叠征税是由对有内在经济联系的不同纳税人的同一经济渊源课征所引起的。主要指一国对位于其境内的公司、另一国对位于其境内的公司股东就同一来源所得分别征税。两个国家分别对公司的利润和股东的股息征税，尽管在法律上合法有据，但从经济角度看却不合理。因为从经济效果上讲，对公司利润征税的所得税，最终还是按股份比例落到各个股东身上承担。这与对同一纳税人的同一所得的重复征税实质上并无区别 。 例如，美国杜邦公司拥有上海杜邦公司25,的股权。假定上海杜邦公司在某纳税年度内共获得100万美元的应税所得，根据中国税法规定的税率(33,)，缴纳了33万美元的公司所得税。美国杜邦公司接股权从上海杜邦公司的税后利 润67万美元中分得股息13(4元美，按美国税法规定的税率(34,)向美国政府激纳4(556万美元。这样，按照美国杜邦公司在上海杜邦公司所拥有的股权，上海杜邦公司的税前所得25美元属于美杜邦公司，中国对其征税8(25万美元(25×33,)，美征收4(556万美元，共纳税约12(8万美元，出现了重叠征税。尽管两公司是两个不同的纳税主体，但中美两国政府分别对其进行征税的税源都是上海杜邦公司的总所得。 2、区别: (1)纳税人不同。 (2)税种有可能不同。 (3)国际重叠征税对应于国内重叠征税，国际重复征税则一般没有对应的国内重复征税。 3、国际重叠征税问题，除了普遍存在于公司与公司股东之间的股息分配方面外，还可能在下列这样一些虽然各具独立法律人格，但经济上具有同一性或关联性的不同纳税人之间发生:丈夫与妻子、继承人与被继承人、合伙企业与合伙人、信托财产的所有人与受托人等。 本书赞成将经济意义上的重复征税纳入广义的国际重复征税。 (三)国际重复征税的危害 影响投资、税负公平 第二十三章 国际税收协定 一、国际税收协定的历史 (一)概念及其分类 首先，缔结国际税收协定的根本原因是由于国际双重征税现象的出现已严重妨碍国际经济合作为正常进行。其次，国际税收协定的缔结是由于国际间逃避税现象日超严重。最后，缔结国际税收协定也是为了防止国际税收歧视。 分类: 1(双边税收协定和多边税收协定 国际上已缔结的税收协定主要是双边的。 2(单项税收协定和综合性税收协定 (二)国际税收协定的历史发展及范本 (经合组织在1963草案的基础上，于1977年正式公布的《关于对所得和1 财产避免双重征税的协定范本》。进入90年代以来，经合组织对1977年公布的税收协定范本及其注释，先后于1992年、1994年、1995年和1997年进行了四次修改。 2(联合国1980年正式公布的《关于发达国家与发展中国家间避免双重征税的协定范本》。联合国经济和社会理事会从1997年起也开始酝酿对1980年联合国税收协定范本的修订。 二、国际税法收协定的主要内容 (一)适用范围 1、空间及时间效力:空间:缔约国领域;时间:生效后的下一年度适用;双重协定一般长期有效，但可另外约定:若干年(一般5年)后通知对方终止。 2、适用的纳税人范围:“缔约一方的居民或同时为缔约双方居民的人”。 3、适用的税种范围 一般认为，所得税、具有所得税性质的地方税以及利润汇出税等都是双边税收协定的客体。 (二)征税权的划分和国际重复征税的消除的原则 1、征税权的划分原则 (1)独占征税原则 (2)优先征税原则 (3)税收分享原则 2(国际重复征税的消除 主要有免税制和抵免制，两范本均未规定税收饶让制 (三)避免税收歧视:主要包括四个方面的内容: 1、国籍无差别待遇:即缔约国一方国民在缔约国另一方负担的税收或者有关条件，不应与缔约国另一方国民在相同情况下，负担或可能负担的税收或者有关条件不同或比其更重。另外，联合国协定范本进而要求国籍无差别待遇应扩大适用无国籍人，条件是该无国籍人必须是缔约国的居民。但美国的实践从未将税收无差别待遇适用于无国籍人，认为那样做是不妥当的。我国的做法也基本与此相似。 2、常设机构无差别待遇:即缔约国一方企业设在缔约国另一方的常设机构的税收负担，不应高于缔约国另一方进行同样业务活动的企业。 3、支付无差别待遇(亦称费用扣除无差别待遇):即缔约国一方企业支付给缔约国另一方居民的利息、特许权使用费和其他款项，在确定企业应纳税利润时，应与在相同条件下支付给本国居民一样，准予列支扣除。 4、资本(或称资本构成)无差别待遇:即缔约国一方企业如为缔约国另一方居民全部或部分、直接或间接地拥有或控制，则该企业所负担的税收或有关条件，不应与该缔约国同类企业有所不同或比其更重。 四、相互协商程序和税务情报交换 三、双重征税协定与缔约国国内法的关系 1、各有侧重 2、互相配合 3、冲突协定优先 第四节 跨国所得和财产价值征税权冲突的协调(简介不讲) 一、 跨国营业所得征税权冲突的协调 二、跨国劳务所得征税权冲突的协调 三、跨国投资所得征税权冲突的协调 跨国投资所得主要包括股息、利息和特许权使用费三项。 四、 跨国不动产所得、财产收益以及财产价值的征税协调 第二十四章 避免国际重复征税的的方法 避免国际重复征税的途径 (单边限制途径 1 2(双边限制途径 避免国际重复征税方法 (一)扣除制(Method of Tax deduction ): 居住国对居民纳税人的境内外所得征税时，允许居民纳税人从应税所得额中扣除在来源地国已缴纳的外国所得税额，就扣除后的余额适用税率计算征收所得税的方法。 公式 小学单位换算公式大全免费下载公式下载行测公式大全下载excel公式下载逻辑回归公式下载 :居住国应征所得税税额,(居民的跨国总所得一国外已纳所得税额)×适用税率。 (二)减税法: 居住国对本国居民纳税人来源于国外的所得，单独适用较低的税率征税或按境外所得额的一定比例计税给予减征税款的照顾，从而在一定程度上减轻了跨国所得的国际税负重叠问题。 以上两种方法都不能完全免除由于税收管辖权重叠交叉造成的国际双重征税，只能对国际双重征税起一定的缓解作用，故采用的国家为数不多。两个范本均没有建议缔约国采用这两种方法，而建议的方法分别为免税法和抵免法。 (三)免税制 ,指居住国对本国居民来源于国外的所得和位于国外的财产免于征税，有两种不同的形式: 1、全额免税法(Method of Full Exemption) 其计算公式为:居住国应征所得税税额,居民的国内所得×适用税率 2、累进免税法(Meteor of progressive Exemption) 公式为:居住国应征所得税税额,居民的国内和国外总所得×适用税率×国内所得,国内国外总所得。 例如:甲国居民公司A在某纳税年度内获得营业所得1000万元，其中来源于居住国甲国境内所得600万元，来源于乙国境内的所得为400万元。甲国实行 ,;年超额累进税率，纳税人年所得额未超过600万元的部分，适用税率为30所得额在600万元以上至1000万元的部分，税率为35,。那么，在居住国采用全额免税法条件下，甲国仅对A公司来源于甲国境内的所得计算征税，而且其累进税率的适用完全以居住国境内这部分应税所得额为准，并不考虑A公司来源于乙国的免予征税的所得数额。因此， 甲国对其居民A公司应征税额为: 600×30,,180(万元)。在居住国甲国采用累进免税法条件下，由于对A公司来源于甲国境内的所得确定应适用的累进税率时，要将免予征税的来源于乙国的那部分所得额考虑在内，因此，甲国对A公司的应征税额为:(600×30,，400×35,)×(600/600+400),192(万元) 由上述两种免税法计算的结果表明，在采用累进免税法情形下，居住国甲国对居民纳税人A公司所征的税额多于在采用全额免税法条件下征得的税额。 又例如:某跨国纳税人的国内外所得共计40万美元，其中在居住国所得30万美元，收入来源国所得为10万美元。收入来源国实行30,的比例税率。居住国实行20,,50,的累进税率，30万美元所得的适用税率为35,，40万美元的适用税率为40,。 问:(1)如果居住国不采取任何避免国际重复征税的措施，该跨国纳税人国内外纳税的总税负是多少, (2)如果居住国采取全额免税法避免国际重复征税，该跨国纳税人国内 外纳税的总税负是多少, (3)如果居住国采取累进免税法避免国际重复征税，该跨国纳税人的国内外纳税的总税负又是多少, 分析:(1)40×40,，10×30,,19(万美元) (2)30×35,，10×30,,13.5(万美元) (3)40×40,×30/40，10×30,,15(万美元) 世界上实行免税法的国家仅有法国、丹麦、澳大利亚、瑞士及拉美的一些国家。 (四)抵免制 ,指居住国对其居民来自世界范围内的所得征税时，允许居民把已经向来源国缴纳的税额从应向本国缴纳的总税额中扣除。 抵免法是各国政府消除和解决国际双重征税的一种主要方法。我国《个人所得税法》和《外商投资企业和外国企业所得税法》都明确采取抵免法消除国际双重征税。 1、全额抵免和限额抵免 ?全额抵免:指居住国允许纳税人已缴的来源国税额可以全部用来冲抵其居住国应纳税额，没有限额的限制。 ?限额抵免:指纳税人可以从居住国应纳税额中抵扣的已缴来源地国税额，有一定限额的限制，即不得超过纳税人的境外来源所得按居住国税法规定税率计算出的应纳税额，此即所谓的抵免限额。 2、直接抵免和间接抵免 (1)直接抵免(Direct Credit )，避免国际重复征税 适用于个人和同一经济实体的跨国纳税人向来源地国已纳所得税款的抵免。适用对象包括跨国自然人和分公司。 基本公式为: 居住国应征所得税税额,跨国总所得×居住国所得税税率一允许抵免的已缴来源国税款。 抵免限额,跨国总所得×居住国税率×(来源于居住国境外应税所得/来源于居住国境内和境外应税所得总额) 在居住国税率采用比例税率情况下，上述公式可简化为: 抵免限额,纳税人来源于居住国境外应税所得额×居住国税率 ?分国限额抵免法: 分国抵免限额,跨国总所得×居住国税率×(来源于某个非居住国的应税所得/来源于居住国境内外应税所得总额) ?综合限额抵免法: 综合抵免限额,跨国总所得×居住国税率×(来源于各个非居住国的应税所得之和/来源于居住国境内外应税所得总额) ?分项限额抵免法: 专项抵免限额,跨国总所得×居住国税率×(来源于非居住国的专项所得/来源于居住国境内外应税所得总额) 例如，甲国某公司国内应纳税所得额为100万美元，来自乙国分公司的应纳税所得额为20万美元，来自丙国分公司的应税税所得额也是20万美元。甲、乙、丙三国的公司所得税税率分别为46,、60,和30,。问:a. 若甲国采用分国限额抵免法避免国际重复征税，该公司应向甲国缴纳多少公司所得税,b. 若甲国采用综合限额抵免法避免国际重复征税，该公司又应向甲国缴纳多少公司所得税, 分析: 甲国对该公司在乙国和丙国所缴税款的抵免限额分别均为:20×46,,9.2(万美元); 甲国对该公司在境外所缴税款的综合抵免限额为:(20，20)×46,,18.4(万美元) 在分国限额抵免法下，甲国对该公司征收的税款为:140×46,,(20×46,，20×30,),64.4,15.2,49.2(万美元) ×46,,(20×60,在综合限额抵免法下，甲国对该公司征收的税款为:140 ，20×30,),64.4,18,46.4(万美元) (2)间接抵免 适用于跨国公司母公司与子公司之间的一种抵免方法，避免国际重叠征税。 间接抵免之所以称为间接，是因为母公司所在的居住的国政府允许母公司抵免的税额，并不是由母公司直接向子公司所在国政府缴纳的，而是通过子公司间接缴纳的。所以间接抵免适用于非同一经济实体的税收抵免。 确定母公司居住国实际允许抵免的外国子公司税额。母公司所获股息已承担的外国子公司所得税额和母公司来自外国子公司的所得额的计算公式如下: 母公司承担的外国子公司所得税额(亦即间接抵免额),子公司向所在国缴纳的所得税×(母公司分得的股息/子公司的税后利润) 母公司来自外国子公司的所得额,母公司分得的股息，母公司承担的外国子公司所得税额 当外国子公司所在国的公司税实行单一的比例税率的情况下，母公司来自子公司的所得额，也可以采用下列公司计算: 母公司来自外国子公司所得额,母公司分得的股息/(1,外国子公司税率) 例如:科迪佳公司1998年有国内应税所得20万元。其国外子公司该年获利10万元，向东道国纳税3万元，税后利润7万元支付该科迪佳公司股息2.1万 元。已知科迪佳公司所属国国内公司所得税税率为50,，问，如科迪佳所在国采用间接抵免法避免国际重叠征税，该公司应向本国缴纳多少税款, 分析: 该公司来源于子公司的所得额为:2.1/(1,3/10),3(万) ×50,,1.5(万) 抵免限额为:3 该公司承担的子公司所得税额为:3×(2.1/7),0.9(万) 该公司应向其所在国缴纳税款为:(20，3)×50,,0.9,11.5,0.9,10.6(万) 3、税收饶让抵免: ,即居住国对其居民因来源地国实行减免税优惠而未实际缴纳的那部分税额，应视同已经缴纳同样给予抵免。由于在税收饶让抵免方法下，居住国给予抵免的是居民纳税人并未实际缴纳的来源地国税收，所以又称为“虚拟抵免”或“影子税收抵免”。 自20世纪60年代以来，许多发达国家同发展中国家之间的双边税收协定，都含有饶让抵免条款，只是具体协定中给予饶让抵免的范围有所不同。通常的做法是对来源国税法规定的有关股息、利息和特许权使用费的预提税优惠给予饶让抵免，有些国家也同意扩大到企业所得税和地方所得税的减免税。只有美国等少数国家认为，税收饶让抵免会造成境内投资与境外投资的税负不平衡，有悖税收中立原则，因而拒绝在税收协定中实行饶让抵免。 例如:甲国居民公司A在某纳税年度内获所得150万元，其中50万元来源设在乙国的分公司B的经营所得。已知甲国公司所得税率为40,，乙国的分公司所得税率为30,，但分公司B的50万元所得在乙国享受减半征税的优惠，实际缴纳公司所得税7.5万元。假设甲乙两国订有税收饶让协定，问甲国对A的征税额为多少, 分析: 甲国对A的抵免限额为:50×40,,20(万元) 认定A在乙国的已缴税额为:50×30,,15(万元)(实缴7.5万元) 甲国对A的征税额为:(100，50)×40,,15,45(万元) 如果甲国不提供饶让抵免，则: 甲国对A的征税额为:150×40,,7.5,52.5(万元)。与甲国实行饶让抵免下的45万元相比，相差7.5万元。这表明在居住国没有实行饶让抵免条件下，来源地国给予A公司的7.5万元税收优惠，并未使跨国纳税人A真正受惠，而是全部转化为其居住国的税收收入。 附介绍:国际重叠征税的解决方法 一、股息收国所采取的措施 1(对来自国外的股息减免所得税。 2(准许国内母公司与国外子公司合并报税。 3(实行间接抵免，必须具备三个条件。 (1)能享爱间接抵免的纳税不必须是法人公司，自然人不能享受间接抵免。(英、法、比利时在结果国内房屋内存在的经济性重复征税问题上实行归集抵免制度，与间接抵免方法相同，但在适用的纳税人范围上则包括公司股东和个人股东。) (2)享受间接抵免的纳税人是其外国子公司的积极投资者，并且拥有其所属子公司具有表决权的股票必须达到规定的最低限额。例如美国《国内岁入法》第92节甲项明确规定，美国国内公司至少必须拥有国外子公司10,以上有表决权的股份，才能享受间接抵免。 (3)享受间接抵免的跨国纳税人必须收到其所属子公司的股息 二、股息付出国所采取的措施: 1(双税率制:指股息付出国对本国子公司用于分配股息的利润按低税率征税，但对于不用于分配股息的利润则按高税率征税。 2(折算制:指股息付出国对本国子公司的利润依法征收公司所得税，如税后利润以股息形式分配给外国股东，国库则按其所收到的股息额的一定比例退还母公司已交纳额;然后，以股息与所退税款之和为基数按适用税率对外国股东征税，纳税余额即其净股息所得。 例如:法国和美国所签订双边税收协定中承诺，法国同意对美国的证券投资者给予法国居民所享受的折算制待遇。现美国居民A从法国某公司收取股息1500法郎，法国国库按A所收取股息的50,退还股息所征之公司税。A应按所收股息与所退款之和，分别向法国政府缴纳15,的预提税和向美国政府缴纳33,的个人所得税。 问:(1)假设不考虑避免国际重复征税问题，A向美国缴纳个人所得税后的净股息是多少,(2)如果法国不给予折算，A向美国缴纳个人所得税后的近股息是多少, (3)如果考虑避免国际重复征税问题，A应向美国缴纳多少个人所得税, (4)A的税后净股息是多少, 分析: (1)A的净股息为:(1500，750),2250×15,,2250×33,,2250,337.5,742.5,1170(法郎) (2)A的净股息为:1500,1500×33,,1500,492,1005(法郎) (3)A向美国缴纳的税额为:2250×33,,2250×15,,742.5,337.5,405(法郎) (4)A的税后净股息为:2250,337.5,405,1507.5(法郎) 第二十五章 国际逃税与避税 一、国际逃税与避税的含义及其原则 (一)国际逃税:是指跨国纳税人采取某种违反税法的手段或措施，减少或逃避就其跨国所得或财产价值本应承担的纳税义务的行为。 (二)国际避税:是纳税人利用某种形式上并不违法的方式，减少或规避其就跨国征税对象本应承担的纳税义务的行为。 例:90年代初，美国各州税收大幅度提高，许多美国纳税人不堪重负，而 美国前总统布什却巧妙且又合法地使其应纳税额始终保持在一个低水准上，原来布什成功避税的诀窍在于他的安家地点。布什一家共设有三处住所:一是位于哥伦比亚特区的白宫;二是位于缅因州肯纳邦克皮特的度假地;三是在休斯敦(得克萨斯州)租的一处旅馆套房。1990年纳税年度，布什夫妇调整后的总收入为452732美元，其中包括工资和投资收益。如果拥有同等收入的一家哥伦比亚特区住户得缴纳近33万美元的所得税;倘若住在缅因州，应交纳2(93美元税额，但根据得州的法律，该州对个人收入资本收益免征所得税，因而布什夫妇将其主要住所设定在休斯敦，他们在1990年度内仅缴纳了3596美元的州立税。这一小事给我们揭示出国际税收领域普遍存在的客观现象一,国际避税问题。 区别: 1(性质不同 2(实现的手段不同 3(矫正的方法不同 二、 国际逃税与避税的主要方式 (一)国际逃税的主要方式 1(匿报或谎报应税财产和所得 2(虚称成本费用等扣除项日 3(伪造帐册和收付凭证 (二)国际避税的主要方式 1(通过纳税主体的跨国移动进行 目前除了美国、墨西哥等少数国家行使公民管辖权外，大多数国家实行居民税收管辖权，因此，在国际税收实践中，纳税人往往通过人的流动，设法使其不成为任何国家的居民，他们采取了不购置住所、出境、流动性居留或缩短居留时间等方式，以达到规避在某一国承担居民纳税人义务的目的。此外，有些纳税人也往往通过选择或改变税收居所的方式进行避税。 2(通过跨国关联企业之间转移定价和不合理地分摊成本费用进行避税 跨国关联企业指同一企业集团内存在着有互相依存关系的公司，多指跨国公司集团中的母公司和子公司或那些处于共同控制下的公司。 转移定价(Transfer Pricing )指跨国关联企业根据全球战略目标，在母公司与子公司之间、子公司与子公司之间订立有关商品、资本、技术、劳务、信贷等的交易价格。转移定价的特点就在于违背独立各方在公平市场上的正常交易定价原则而人为地和不正常地提高或压低交易价格，使利润从高税国转移到低税国去，从而达到减轻纳税义务的目的。 4、资本弱化:又称隐蔽的股份投资，是指跨国集团公司把本来应以股份形式投入的资金转为采用贷款方式提供的行为。由于以股份形式投资而收取的股息与以贷款形式投资而收取的利息，在所得税税负方面存在差异，通常是股息的所得税税负要高于利息所得税税负，因此，跨国集团公司通过资本弱化行为，可以逃避或减轻其本应承担的税收负担。 5、套用税收协定:有的学者称之为滥用税收协定，是指本无资格享受某一特定的税收协定优惠待遇的第三国居民，为获取该税收协定中的优惠待遇，通过在税收协定的缔约国一方境内设立一个具有该国居民身份的传输公司，从而间接享受该税收协定提供的优惠待遇，减轻或避免了其跨国所得本应承担的纳税义务的行为。由于税收协定所提供的优惠待遇仅对协定的缔约国适用，缔约国以外的第三国居民不能享有该优惠待遇，因此第三国居民便采取套用税收协定行为，以 享受该协定提供的税收优惠待遇而减轻其纳税义务。 三、 防止国际逃税与避税的救济措施 (一)国内法的主要措施 1、一般国内法 1)加强国际税务申报制度 ( (2)建立纳税人举证责任制度 (3)强化税务调查和会计审计制度 2、特别国内法 A、防止跨国联属企业利用转移定价逃避税的法律措施:正常交易原则，又称独立竞争原则:指将跨国关联企业的母公司与子公司、总公司与分公司、以及子公司或分公司相互间的关系，当作独立竞争的企业之间的关系来处理，即要按在同样条件下，从事相同或类似交易的彼此没有关联的独立企业在公平竞争的市场上达成的价格标准，来调整分配跨国关联企业之间发生的收入和费用。由于这种因纠正转移定价而引发的跨国税收的相应调整直接影响到有关国家的税收利益，因此要实现这样的国际合作，存在着困难。 B、防止利用避税港进行国际避税的法律措施: 通过法律禁止纳税人在避税港设立基地公司。 禁止非正常的利润转移。 (3)取消延期纳税待遇。在许多国家税法上，如果公司未将利润以股息形式分配支付给股东，在计算股东的应税所得时，可以暂不计这部分应取得而尚未实际取得的股息所得，从而股东可以取得延迟纳税的好处。 e.g.美国《国际内收入法典》F分部规定，受控的基地公司收入只要超过基地公司收入的10,以上，即视为避税收入，其应收股息无论汇回与否，均应计入各美国股东应税所得额。 C、防止资本弱化逃避税收的法律措施 (1)运用“正常交易原则”，限制股东对公司的过多贷款融资安排; (2)将以贷款融资掩盖股份融资情况喜爱公司付给贷款股东的利息视为股息，禁止从公司应税所得中列支扣除。 (二)国际上的主要措施 、跨国税务情报交换制度 1 2、跨国税务行政协助制度 3、在双重征税协定下增设反套用协定条款: 就目前实践看，主要有以下几种: (1)透视法:指税收协定优惠待遇只适用于本身具有缔约国一方居民身份，并且最终取得股息的受益所有人同样是缔约国居民的公司。 (2)排除法:指在税收协定中明确规定协定的优惠，不适用于缔约国一方某些享受免税或低税待遇的公司。 (3)渠道法:主要内容是缔约国一方居民公司支付给第三国居民的股息、利息、特许权使用费等款项，不得超过其总收入的一定比例，超过限定比例的居民公司，不能享受协定的优惠待遇。 (4)征税法:指在税收协定中规定，纳税人享受协定对某些种类所得的减免税优惠，必须以这些所得在纳税人的居住国被征税为前提条件。征税法的优势在于可以排除无法明确列出的导管公司，其中包括享受特殊权益的“基地公司”，或基于导管公司所在国与另一缔约国税收协定而免除税负的公司，或某些享受重大税收优惠乃至免税待遇的公司。 实践内容: 见案例分析 税法计算案例 1、A国某公司国内应纳税所得额为200万美元，来自B国分公司的应纳税所得额为40万美元，来自C国分公司的应税税所得额也是40万美元。甲、乙、 丙三国的公司所得税税率分别为46,、60,和30,。 问:(1)若甲国采用分国限额抵免法避免国际重复征税，该公司应向甲国缴纳多少公司所得税, (2). 若甲国采用综合限额抵免法避免国际重复征税，该公司又应向甲国缴纳多少公司所得税, 案例分析 、解:A国对该公司在B国和C国所缴税款的抵免限额分别均为: 1 40×46,,18.4(万美元);(2分) A国对该公司在境外所缴税款的综合抵免限额为: (40，40)×46,,36.8(万美元)(2分) 在分国限额抵免法下，A国对该公司征收的税款为: 280×46,,(40×46,，40×30,),128.8,30.4,98.4(万美元)(3分) 在综合限额抵免法下，甲国对该公司征收的税款为: 280×46,,(40×60,，40×30,),128.8,36,92.8(万美元)(3分) 2、甲公司是A国居民，在B国设有分公司，A国公司税率为40%，而甲国为30%。甲公司年度在A国赢利200000美元，在B国所获利润为60000美元。假设两国税收皆为比例税制。 问题: (1)如果甲国在避免国际双重征税问题上采取免税法，甲公司最终应向A国缴纳的税款是多少 (2)如果A国采取的是抵免法，那么最终甲公司应该向A国缴纳的税款是多少, (3)如果A国采取的是限额抵免，而B国的税率不是30%而是45%，那么最终甲公司应该向A国缴纳的税款是多少, 案例分析 1、(1)200000X40%=80000(美元)(2分) (2)(200000+60000)X40%-60000X30%=86000(美元) (3)最后应缴纳的税款为80000美元 因为抵免限额经计算为60000X40%=24000(美元)(甲公司缴纳在B国缴纳的税款为30000X45%=13500美元，超过了抵免限额，只能在限额内抵免，因此最终 X40%-12000=40000(美元) 向A国应纳税款为(100000+30000)