外商投资企业外国企业捐赠的税务会计处理(1)
捐赠的现行会计和税务规定 捐赠是指某个主体自愿无偿给予另一主体现金或其它资产的行为。从形式上看，企业让渡资产的所有权、供受赠方永久使用，其目的不是为了直接从受赠方获取收益或控制受赠方，而是出于非盈利目的，即自愿无偿性。 企业接受捐赠，只要业已发生，就会导致经济资源的转移，因此必须对其进行合理的确认与计量，并在财务报表上恰当的反映其受益程度。对捐赠的确认，国际上有资本法和收益法之分，在资本法下，企业接受的捐赠应确认为企业的资本，如记做“资本公积”作为所有者权益，在资产负债表中揭示；而在收益法下。企业应将接受的捐赠作为某一时期或若干期的收益，如作为“营业外收入”定期计入损益表。 根据《企业会计准则》和《外商投资企业会计报表》的相关规定，企业的资本公积包括捐赠公积、资本折算差额以及资本溢价等。所谓捐赠公积是指因接受现金或者实物而增加的投资人权益。可见，我国财会处理上是采用了“资本法”的确认原则。 而根据195号文，企业接受捐赠的税务处理应按以下原则处理：“企业接受的货币捐赠，应一次性记入企业当年度收益，计算缴纳企业所得税；企业接受的非货币资产（包括固定资产、无形资产相其他货物）捐赠，应按照合理价格估价记入有关资产项目，同时作为企业当年度收益，在弥补企业以前年度所发生的亏损后，计算缴纳企业所得税。”可以看出，税务规定是将企业接受的捐赠直接计人了应税收入，调增应纳税所得额。 捐赠现行规定之间的矛盾及其影响 由于“资本公积”是所有者权益类科目，而非损益类科目，按理其应不受所得税的影响。而按195号文的规定，捐赠收人应计人应税收入、调增应纳税所得额，进而直接影响所得税。由此可见，税务规定与会计规定是有一定冲突的。就此，税务机关认为应采取“会计从税”的原则，即依照《中华人民共和国税收征收管理法》第13条的规定：“从事生产、经营的纳税人的财务、会计制度或者财务、会计处理办法与国务院财政、税务主管部门有关税收的规定抵触的，依照国务院或者财政、税务主管部门有关的规定计算纳税。”《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》中也有相应的规定。也就是说，税务机关认为企业接受捐赠，仍可依会计规定记作“资本公积”，但要调增应纳税所得额，甚至有些税务机关并不关切企业如何作帐务处理，只要企业在填报所得额纳税申报表时，进行应纳税所得额的调整即可。他们认为这与其他应纳税所得额调整项目并无差别，如罚款、滞纳金依会计规定记作“营业外支出”，但依税法规定要调增应纳税所得额。我们知道目前我国的应纳税所得额的调整是在企业的税前会计利润基础上调整的，调整的项目是税务与会计在收入、费用及成本的确认
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和时间上的差异，即调整永久性差异和时间性差异。而企业接受捐赠的调整却是调整权益，这点与应纳税所得额调整的本意是根本不同的，否则会产生政策之间的矛盾和其他负面影响。我们感到其直接影响有三：一是虚增企业的资产和资本，违背了资本保全的基本原则。资本公积属于资本的储备形式，其实质是一种准资本，主要用途是转增企业的注册资本。按照195号文规定，企业的资产相资本公积如果不扣除已纳的所得税，将导致企业资产和资本的虚增。这既违背了《公司法》与《会计准则》下的资本保全原则，也侵犯了投资者的权益。对上市公司来说，此种操作其影响更大，如我国证券监管部门根据企业净资产收益率等指标确定其是否可以配股，而根据现行的会计及税务规定处理所产生的信息将误导广大股民，进而影响上市企业融资的顺利进行。二是虚增企业净资产，高估企业偿债能力。如果企业将来清算或合并，其净资产会因少计应交的所得税，而多计清算所得，进而影响所得税，亦将会损害全体债权人的利益。三是造成重复征税。我国目前无论是外资还是内资企业所得税法都规定，企业之间的直接捐赠是不允许税前列支的，除非是公益性的捐赠且要通过国家政府部门或国家认可的公益组织。如《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》第四条规定：“用于中国境内公益、救济性质以外的捐赠不得列为成本、费用和损失。”又如国税函发（1995）175号文规定：可作为税前列支的公益、救济性质的捐赠是指“外商投资企业通过中国境内非营利的社会团体（包括中国青少年发展基金会、希望工程基金会、宋庆龄基金会、减灾委员会、中国红十字会、中国残疾人联合会、全国老年基金会、老区促进会以及民政部门批准成立的公益组织）或国家机关向教育、民政公益事业和遭受自然灾害的地区、贫困地区的捐赠，不包括直接向受益人的捐赠”。其主旨是为了防止企业之间尤其是关联企业之间以捐赠名义直接转移资产进行避税，从而侵蚀国家税基，这无疑是适时和正确的，但是依195号文的规定，企业之间的同一笔直接捐赠，无论是企业为受赠方，还是捐赠方，双方都要调增应纳税所得额，进而缴纳所得税，即同一税源，双重征税，这显然违背了税不重征的基本税理。共2页: 1 [2] 下一页 论文出处(作者):
浙公网安备 33021202002483