汇算清缴专题

www.taxwen.com 汇算清缴专题 第 1 页 摘 要 2013 年所得税汇算清缴：走好关键“十一步” ........................................................... 2 小微企业汇算清缴时应注意哪些问题？.................................................................... 5 企业所得税汇算清缴税前扣除的凭证有哪些？........................................................ 8 企业所得税税前扣除明细表（史上最全）.............................................................. 12 汇算清缴：注意关注与“12 个月”相关的项目 .................................................... 19 马靖昊说会计：有关所得税处理的十五问.............................................................. 22 2013 年汇算清缴涉及的最新重要法规汇总 ............................................................ 29 汇算清缴基本操作中的常见风险问题提醒.............................................................. 40 www.taxwen.com 汇算清缴专题 第 2 页 2013 年所得税汇算清缴：走好关键“十一步” 第一步：做好基础准备。 汇算清缴前，纳税人应加强人才储备和知识储备，梳理各项税收政策， 注重企业所得税相关知识的学习；关注税务机关办税服务厅、12366 纳 税服务热线等关于汇算清缴的要求，积极参加税务机关组织的培训会与辅导会，了解汇算清 缴的工作程序和要求，掌握企业所得税相关政策规定；先期做好年度财务决算和财务审计工 作，同时做好企业内部汇算清缴的培训和管理，提高汇算清缴整体管理质量和效率。 第二步：全面统筹汇缴。 企业应及早制定汇算清缴 计划 项目进度计划表范例计划下载计划下载计划下载课程教学计划下载 ，特别是跨地区经营汇总纳税企业总机构应要求分支机构提前 进行纳税申报，为总机构汇总申报预留时间。同时，为了规范集团企业的汇算清缴工作，最 好制定具体的操作手册。比如，为规范集团所得税汇算清缴管理，某企业就制定了《集团公 司企业所得税汇算清缴管理手册》，归纳了该企业所属行业适用的汇算清缴政策，制定了汇 算清缴绩效管理考核办法，值得大企业借鉴。 第三步：加强内部协调。 年度纳税申报需要报备、审批的资料和年度纳税申报表填报调整的事项，几乎涉及纳税人的 全部生产经营活动，需要企业税务管理部门协调内部各有关部门提供与汇算清缴有关的数据 信息及资料，如人力资源管理、财务核算、费用报销、劳资、工会、福利、投资和审计等诸 多部门。 第四步：研究新旧政策。 由于涉及所得税的税收政策相对较多，每年还有一些最新出台的政策文件，税务机关在汇算 清缴辅导时，不会面面俱到地梳理所有政策。企业应根据自己的行业特点，结合以往税务机 关讲解的要点，深入研究与自身业务相关的税收政策以及主管税务机关具体执行的口径。 www.taxwen.com 汇算清缴专题 第 3 页 第五步：办理审批和备案事项。 企业需要报经税务机关审批、审核或备案的事项，应按有关程序、时限和要求报送材料，在 办理企业所得税年度纳税申报前及时办理。这些事项包括各类税收优惠审批、备案事项，资 产损失税前扣除等申报事项及其他税前扣除的审批、审核或备案事项。企业应严格按照税收 政策区分是否享受税收优惠或能否税前扣除，按照审批、备案事项的要件要求提供备案或附 送资料，并注意申报数据和事项需要与企业在年度申报表及附表相一一对应。 第六步：审核相关票据。 纳税人应该严格按照发票管理办法的规定、自查发票管理是否合规，注意未按规定取得的合 法有效凭据不得在税前扣除，未按规定取得发票的事项应及时补正。 第七步：集中解决政策难题。 在所有所得税政策中，最复杂、最特殊、最容易带来风险的税收政策包括并购重组、股权交 易、特别纳税调整、企业境外所得税收抵免、关联交易等事项，这些事项在汇算清缴时纳税 人应格外注意。如果遇到税收政策难题，纳税人应主动与主管税务机关保持联络，关注主管 税务机关对具体政策执行的尺度；遇到政策规定不清或理解有歧义时，应与主管税务机关及 时联系，对该政策适用的确定性进行确认，并可向主管税务机关书面请示，并关注请示结果。 第八步：开展汇算清缴鉴证。 目前，一些省市要求企业在汇算清缴工作中，提交税务师事务所出具的所得税汇算清缴鉴证 报告，税务机关越来越重视利用《涉税鉴证报告》加强税收管理的工作。在实务中，一些中 介机构在鉴证时只按申报表填表项目罗列一些数据，没有具体审核过程，政策依据等实质内 容，使税务机关无法相信鉴证报告的真实性。基于此，纳税人应聘请真正有实力、负责人的 中介机构开展此项工作。 第九步：填报年度纳税申报表。 www.taxwen.com 汇算清缴专题 第 4 页 税务机关在汇算清缴结束后，一般会组织人员对年度纳税申报逻辑性和有关资料的完整性和 准确性进行审核。因此，企业在填报企业所得税年度纳税申报表时，除应严格按照《中华人 民共和国企业所得税年度纳税申报表及附表填报说明》要求，准确填报年度纳税申报表外， 还应重点关注年度纳税申报表的逻辑性，有关资料的完整性和准确性，特别要关注以下项目。 1.纳税人企业所得税年度纳税申报表及其附表与企业财务报表有关项目的数字是否相符，各 项目之间的逻辑关系是否对应，计算是否正确。 2.纳税人是否按规定弥补以前年度亏损额和结转以后年度待弥补的亏损额。 3.纳税人是否符合税收优惠条件，税收优惠的确认和申请是否符合规定程序。 4.纳税人税前扣除的财产损失是否真实，是否符合有关规定程序。 5.跨地区经营汇总缴纳企业所得税的纳税人，其分支机构税前扣除的财产损失是否由分支机 构所在地主管税务机关出具证明。 6.纳税人企业所得税和其他各税种之间的数据是否相符、逻辑关系是否吻合。 第十步：报送纳税申报有关资料。 纳税人办理企业所得税年度纳税申报时，除报送《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报 表及附表》、《中华人民共和国企业年度关联业务往来报告表》外，应如实填写和报送下列有 关资料：（一）企业所得税年度纳税申报表及其附表；（二）财务报表；（三）备案事项相关 资料；（四）总机构及分支机构基本情况、分支机构征税方式、分支机构的预缴税情况；（五） 委托中介机构代理纳税申报的，应出具双方签订的代理 合同 劳动合同范本免费下载装修合同范本免费下载租赁合同免费下载房屋买卖合同下载劳务合同范本下载 ，并附送中介机构出具的包括纳 税调整的项目、原因、依据、计算过程、调整金额等内容的报告；（六）涉及关联方业务往 来的，同时报送《中华人民共和国企业年度关联业务往来报告表》等。纳税人采用电子方式 办理企业所得税年度纳税申报的，应按照有关规定保存有关资料或附报纸质纳税申报资料。 第十一步：关注退税要求。 www.taxwen.com 汇算清缴专题 第 5 页 按照规定，主管税务机关应结合企业所得税预缴情况及日常征管情况，对企业报送的年度纳 税申报表及其附表和其他有关资料进行初步审核后，按规定程序及时办理企业所得税补、退 税或抵缴其下一年度应纳所得税款等事项。 小微企业汇算清缴时应注意哪些问题？ 小微企业在企业所得税汇算清缴时，应关注可能享受的相 关税收优惠政策，有些政策改变了限制条件，应引起纳税人注 意。 条件范围的限制 企业所得税法实施条例第九十二条规定，享受税收优惠的小微企业纳税人年度 应纳税所得额不超过 30 万元，所属行业的性质及其分类应按《产业结构调整指导目 录（2005 年）》所界定的鼓励类、限制类及淘汰类行业，享受优惠的企业是属于非 限制和禁止的行业。小型企业标准是：工业企业，从业人数不超过 100 人，资产总 额不超过 3000 万元；其他企业，从业人数不超过 80 人，资产总额不超过 1000 万 元。需要注意企业所得税“预缴”与“汇算清缴”的区别，预缴时两项指标即“从业人数” 按企业全年平均从业人数计算，“资产总额”按企业年初和年末的资产总额平均计算。 汇算清缴时两项指标按加权平均计算。《财政部、国家税务总局关于执行企业所得税 优惠政策若干问题的通知》（财税〔2009〕69 号）第七条规定，从业人数按与企业 建立劳动关系的职工人数和企业接受的劳务派遣用工人数之和计算；从业人数和资 产总额指标，按企业全年月平均值确定，月平均值=（月初值＋月末值）÷2，全年 www.taxwen.com 汇算清缴专题 第 6 页 月平均值=全年各月平均值之和÷12.年度中间开业或者终止经营活动的，以其实际经 营期作为一个纳税年度确定上述相关指标。 优惠政策的规定 《财政部、国家税务总局关于小型微利企业所得税优惠政策有关问题的通知》 （财税〔2011〕117 号）规定，自 2012 年 1 月 1 日～2015 年 12 月 31 日，对年应 纳税所得额低于 6 万元（含）的小型微利企业，其所得减按 50%计入应纳税所得额， 按 20%的税率缴纳企业所得税。符合条件的小型微利企业，在企业所得税月（季） 度预缴时，所得减按 50%计入应纳税所得额，按 20%的税率缴纳企业所得税，并与 法定税率之间换算成 15%的实际减免税额进行纳税申报。年应纳税所得额 6 万元～ 30 万元（含）的小型微利企业，执行 20%的企业所得税优惠税率。 纳税申报的规定 符合条件的小微企业应在 2013 年 5 月底之前，进行企业所得税年度纳税申报 和汇算清缴，结清应退、应缴税款。根据《中华人民共和国企业所得税月（季）度 预缴纳税申报表》（国家税务总局公告 2011 第 64 号）、《关于小型微利企业预缴企 业所得税有关问题的公告》（国家税务总局公告 2012 年第 14 号）和财税〔2011〕 117 号文件的相关规定，小型微利企业纳税申报时应注意以下事项：1.预缴申报。 上一纳税年度年应纳税所得额低于 6 万元（含）的小型微利企业，预缴申报企业所 得税时，将《中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（A 类）》第 9 www.taxwen.com 汇算清缴专题 第 7 页 行“实际利润总额”与 15%的乘积，暂填入第 12 行“减免所得税额”内。上一年度应纳 税所得额高于 6 万元而不超过 30 万元，“实际利润总额”与 5%的乘积暂填入“减免所 得税额”内，即暂按 20%的税率预缴企业所得税。2.年度申报。小微企业进行 2012 年企业所得税年度申报时，符合小型微利企业条件的查账征收企业，年应纳税所得 额低于 6 万元（含）的，可直接将年度应纳税所得额（年度纳税申报表主表第 25 行次“应纳税所得额”）乘以 15%的乘积，填入附表五《税收优惠明细表》第 34 行次 “符合条件的小型微利企业”当中。同样，“年应纳税所得额高于 6 万元（含）小于 30 万元的小型微利企业”按照其所得与 5%计算的乘积，填入附表 5“税收优惠明细表” 第 34 行“符合条件的小型微利企业”。而所得税申报表主表上计算应纳所得税额时的 税率仍然是 25%。 享受优惠备案的要求 符合条件的小型微利企业采取事先备案的方式，在年度终了后 4 个月内备案， 享受所得税优惠的方式是年度申报享受。上年已备案享受的，本年度预缴申报时仍 符合条件的，预缴申报时可享受。向主管税务机关提请备案时，应附送以下资料： 备案申请报告；依据国家统一的会计 制度 关于办公室下班关闭电源制度矿山事故隐患举报和奖励制度制度下载人事管理制度doc盘点制度下载 的规定编报的《资产负债表》；企业职工名 册；接受派遣工人人数及签订的劳务派遣合同；对照产业目录具体项目，说明本企 业所从事行业；税务机关要求报送的其他资料。没有事先向税务机关备案而未按规 定备案的，纳税人不得享受小型微利企业税收优惠。 需要注意的事项 www.taxwen.com 汇算清缴专题 第 8 页 小微企业汇算清缴时应注意：1.符合条件的小型微利企业在预缴申报企业所得 税时，须向主管税务机关提供上一纳税年度符合小型微利企业条件的相关证明材料， 不符合规定条件的，不得按照小型微利企业优惠政策预缴税款。2.纳税年度终了后， 主管税务机关应核实企业纳税年度是否符合上述小型微利企业规定条件。不符合规 定条件、已经按照小型微利企业条件减免企业所得税预缴的，在年度汇算清缴时要 按照规定补缴企业所得税。3.《国家税务总局关于非居民企业不享受小型微利企业 所得税优惠政策问题的通知》（国税函〔2008〕650 号）明确，非居民企业不适用 小型微利企业税收优惠政策；《财政部、国家税务总局关于执行企业所得税优惠政策 若干问题的通知》（财税〔2009〕69 号）规定，小型微利企业适用于具备建账核算 自身应纳税所得额条件的企业，按照《企业所得税核定征收办法》（国税发〔2008〕 30 号）缴纳企业所得税的企业，在不具备准确核算应纳税所得额条件前，暂不适用 小型微利企业适用税率。4.上年度认定为小型微利企业的，其分支机构不就地预缴 企业所得税，即分支机构在本年度各期的预缴申报中，作零申报处理。 企业所得税汇算清缴税前扣除的凭证有哪些？ 税法规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出， 准予在计算应纳税所得额时扣除。由于我国企业所得税实行的是法 定扣除，因此，一项支出能否税前扣除，首先要看其是否属于税法 允许扣除的支出，然后再看该项支出对应的支付凭证能否作为有效 扣除凭证。 在影响应纳税所得额的因素中，涉及项目最多、变数最大的是各项扣除金额，其实物载 体就是扣除凭证。在预缴所得税时，有效扣除凭证的作用尚不那么突出，但在汇算清缴时， www.taxwen.com 汇算清缴专题 第 9 页 必须取得有效凭证方能进行扣除。哪些凭证可以作为有效扣除凭证，此时也就成了征纳双方 争议的焦点。 税前扣除的凭证种类 根据凭证的取得来源，税前扣除凭证可分为外部凭证和内部凭证；根据应否缴纳增值税 或营业税，外部凭证可分为应税项目凭证和非应税项目凭证。 支付应税项目的支出，应取得发票作为有效凭证。应税项目是指企业购买货物、接受劳 务或服务时，销售方或提供劳务、服务方应缴纳增值税或营业税的项目和免税项目。企业发 生应税项目支出时，应取得发票，按规定进行税前扣除，发票管理有特殊规定的除外。 支付非应税项目的支出，不需取得发票。非应税项目是指企业在生产经营过程中发生的 支出，收入方依法不缴纳增值税或营业税的项目。企业发生非应税项目支出时，应取得相应 的有效凭证，按规定进行税前扣除。非应税项目由税务部门或其他部门代收的，可以代收凭 据依法在税前扣除。 常见的税前扣除有效凭证主要有以下几种： 1.购买货物、工业性劳务、服务，接受劳务、受让不动产、无形资产，支付给境内企业 单位或者个人的应税项目款项，该企业单位或者个人开具的发票。 2.支付给行政机关、事业单位、军队等非企业性单位的租金等经营性应税收入，该单位 开具（税务机关代开）的发票。 3.从境内的农（牧）民手中购进免税农产品，农（牧）民开具的农产品销售发票或者企 业自行开具的农产品收购发票。 4.非金融企业实际发生的借款利息，应分别不同情况处理： （1）向银行金融企业借款的利息支出，该企业开具的银行利息结算单据。 （2）向非银行金融企业、非金融企业或个人借款而支付的利息，须有借款合同（或协 议）、付款单据和发票；在按照合同要求首次支付利息并进行税前扣除时，应提供“（本省任 www.taxwen.com 汇算清缴专题 第 10 页 何一家）金融企业的同期同类贷款利率情况说明”。 （3）为向银行或非银行金融机构借款而支付的融资服务费、融资顾问费，应取得符合 规定的发票。 5.缴纳政府性基金、行政事业性收费，征缴部门开具的财政票据。 6.缴纳可在税前扣除的各类税金（费），税务机关开具的表格式完税证明。 7.拨缴职工工会经费，工会组织开具的《工会经费收入专用收据》。 8.支付的土地出让金，国土部门开具的财政票据。 9.缴纳的社会保险费，社保机构开具的财政票据（社会保险费专用收据或票据）。 10.缴存的住房公积金，住房公积金管理中心盖章的住房公积金汇（补）缴书和银行转 账单据。 11.通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门的用于法定公益事业的捐赠， 财政部门监制的捐赠票据，如《公益性单位接受捐赠统一收据》等。 12.由税务部门或其他部门代收的且允许扣除的费、金，代收部门开具的代收凭据、缴 款书（如工会经费代收凭据）等。 13.根据法院判决、调解、仲裁等发生的支出，以法院判决书、裁定书、调解书，以及 可由人民法院执行的仲裁裁决书、公证债权文书和付款单据。 14.企业发生的资产损失税前扣除，按照《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》（国 家税务总局 2011 年第 25 号公告发布）的规定执行。 15.支付给境内单位和个人的非应税项目又非政府部门收取的费金，如非价外费用的违 约金、赔偿费，解除劳动合同（辞退）补偿金、拆迁补偿费等，凭盖有收款单位印章的收据 或收款个人签具的收据、收条或签收花名册等单据以及已签订的合同，并附有收款单位或个 人的证照或身份证明复印件为辅证。 16.支付给中国境外单位或个人的款项，应当提供合同、外汇支付单据、境外该国规定 的合法凭据或单位、个人签收单据等。税务机关在审查时有疑义的，可以要求其提供境外公 证机构的确认证明并经税务机关审核认可。 税前扣除及有效扣除凭证管理的特殊规定 纳税人所取得的发票、收据等凭证，票据自身和内容及开具均须真实且符合相关规定； www.taxwen.com 汇算清缴专题 第 11 页 不符合规定的发票，伪造、变造、虚假的票据等不得作为有效扣除凭证。 特殊支付项目还应将相关资料作为附件或备查资料。有些支出即使符合规定比例，也取 得有效凭证，但仍不能扣除。 1.工资扣除，须有工资分配 方案 气瓶 现场处置方案 .pdf气瓶 现场处置方案 .doc见习基地管理方案.doc关于群访事件的化解方案建筑工地扬尘治理专项方案下载 、工资结算单、企业与职工签订的劳动合同、个人所得 税扣缴情况以及社保机构盖章的社会保险名单清册。 2.会议费支出，须有召开会议的文件、通知、会议纪要、参会人员的签到单等能够证明 会议真实性的资料以及会议费用明细单等。 3.企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的，借入 方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借款的企业间合理的分摊利息费 用，使用借款的房地产企业分摊的合理利息准予在税前扣除。 4.不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形 成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。 现行企业所得税征缴方式为按季（月）预缴、年终汇算清缴。企业当年度实际发生的相 关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，在预缴季度所得税时， 可暂按账面发生金额进行核算；但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭证。 在影响应纳税所得额的因素中，涉及项目最多、变数最大的是各项扣除金额，其实物载 体就是扣除凭证。在预缴所得税时，有效扣除凭证的作用尚不那么突出，但在汇算清缴时， 必须取得有效凭证方能进行扣除。哪些凭证可以作为有效扣除凭证，此时也就成了征纳双方 争议的焦点。 来源：中国税务报 作者：段文涛。 www.taxwen.com 汇算清缴专题 第 12 页 企业所得税税前扣除明细表（史上最全） www.taxwen.com 汇算清缴专题 第 13 页 www.taxwen.com 汇算清缴专题 第 14 页 www.taxwen.com 汇算清缴专题 第 15 页 www.taxwen.com 汇算清缴专题 第 16 页 www.taxwen.com 汇算清缴专题 第 17 页 www.taxwen.com 汇算清缴专题 第 18 页 www.taxwen.com 汇算清缴专题 第 19 页 汇算清缴：注意关注与“12 个月”相关的项目 在以前的汇算清缴工作中，笔者发现，“12 个月”的规定非常多。 那么，在新一年所得税申报纳税工作中，有哪些涉税项目与 12 个月 有关呢？笔者对其进行了整理，仅供大家参考。 纳税年度确认问题，离不开 12 个月具体数字。根据企业所得税法第五十三条规定，企 业所得税按纳税年度计算。纳税年度自公历 1 月 1 日起至 12 月 31 日止。企业在一个纳税 年度中间开业，或者终止经营活动，使该纳税年度的实际经营期不足 12 个月的，应当以其 实际经营期为一个纳税年度。 分期纳税规定，也与 12 个月有关。根据企业所得税法实施条例第二十三条规定，企业 受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供 劳务等，持续时间超过 12 个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的 实现。 借款费用的归集，大于 12 个月需要资本化。根据企业所得税法实施条例第三十七条规 定，企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。企业为购置、 建造和生产固定资产、无形资产和经过 12 个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货 发生借款的，在有关资产购建期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资 产的成本，并根据有关规定扣除。 固定资产和流动资产的划分，以 12 个月为分界线。根据企业所得税法实施条例第五十 www.taxwen.com 汇算清缴专题 第 20 页 七条规定，固定资产是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时 间超过 12 个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生 产经营有关的设备、器具、工具等。 股息、红利属于免税收入，但持有上市公司不足 12 个月股票除外。根据企业所得税法 实施条例第八十三条规定，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，以及 非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益，属 于免税收入。但该股息、红利等权益性投资收益，不包括连续持有居民企业公开发行并上市 流通的股票不足 12 个月取得的投资收益。 企业重组特殊性税务处理，离不开 12 个月时间限制。根据《财政部、国家税务总局关 于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59 号）第五条规定，企 业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定： 一是具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。 二是被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例。 三是企业重组后的连续 12 个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。 四是重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。 五是企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续 12 个月内，不得转让所取 得的股权。 同时，财税〔2009〕59 号文件第十条还规定，企业在重组发生前后连续 12 个月内分 步对其资产、股权进行交易，应根据实质重于形式原则将上述交易作为一项企业重组交易进 www.taxwen.com 汇算清缴专题 第 21 页 行处理。 固定资产加速折旧，足额计提超过 12 个月未处置的，不得重复享受。根据企业所得税 法实施条例第九十八条规定，企业由于技术进步、产品更新换代较快，或者常年处于强震动、 高腐蚀状态的固定资产，可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法计提折旧。对于采 取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于税法规定折旧年限的 60%；对于采取加速 折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。 同时，《国家税务总局关于企业固定资产加速折旧所得税处理有关问题的通知》（国税发 〔2009〕81 号）第六条规定，对于采取缩短折旧年限的固定资产，足额计提折旧后继续使 用而未进行处置（包括报废等情形）超过 12 个月的，今后对其更新替代、改造改建后形成 的功能相同或者类似的固定资产，不得再采取缩短折旧年限的方法。 房地产企业自用产品，不足 12 个月销售不得扣除折旧费用。根据《房地产开发经营业 务企业所得税处理办法》（国税发〔2009〕31 号）第二十四条规定，企业开发产品转为自 用的，其实际使用时间累计未超过 12 个月又销售的，不得在税前扣除折旧费用。 固定资产计税基础的确定，12 个月内应取得合法票据。根据《国家税务总局关于贯彻 落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79 号）第五条“关于固定资产 投入使用后计税基础确定问题”相关规定，企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结 清未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得 后进行调整。但该项调整应在固定资产投入使用后 12 个月内进行。 www.taxwen.com 汇算清缴专题 第 22 页 来源：中国税务报 作者：王海涛 马靖昊说会计：有关所得税处理的十五问 1.问：企业筹建期发生的业务招待费、广告费和业务宣传费，如何所得 税处理？ 答：根据《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问 题的公告》（国家税务总局公告 2012 年第 15 号）规定，企业在筹建期间，发生的与筹办活 动有关的业务招待费支出，可按实际发生额的 60%计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣 除。发生的广告费和业务宣传费，可按实际发生额计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣 除。 另根据《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函〔2009〕98 号）规定，筹办费（开办费）可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税法有 关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定不得改变。 2.问：企业在以前年度发生应扣未扣的支出，如何所得税处理？ 答：根据《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税 务总局公告 2012 年第 15 号）规定，根据《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定， 对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除 的支出，企业作出专项申报及说明后，准予追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期 限不得超过 5 年。 www.taxwen.com 汇算清缴专题 第 23 页 企业由于上述原因多缴的企业所得税税款，可以在追补确认年度企业所得税应纳税款中抵 扣，不足抵扣的，可以向以后年度递延抵扣或申请退税。 亏损企业追补确认以前年度未在企业所得税前扣除的支出，或盈利企业经过追补确认后出现 亏损的，应首先调整该项支出所属年度的亏损额，然后再按照弥补亏损的原则计算以后年度 多缴的企业所得税款，并按前款规定处理。 3.问：企业发生的员工服饰费用如何所得税处理? 答：根据《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告 2011 年第 34 号）规定，企业根据其工作性质和特点，由企业统一制作并要求员工工作时统一着装所 发生的工作服饰费用，可以作为企业合理的支出给予税前扣除。 4.问：企业因雇用季节工、临时工等发生的费用，如何所得税处理？ 答：根据《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理的公告》（国家税务总 局公告 2012 年第 15 号）规定，企业因雇用季节工、临时工、实习生、返聘离退休人员以及 接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用，应区分为工资薪金支出和职工福利费支出，并按 《企业所得税法》规定在企业所得税前扣除。其中属于工资薪金支出的，准予计入企业工资 薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。 5.问：企业发生的夏季高温补贴费如何所得税处理? 答：根据《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函〔2009〕 3 号）规定，企业为职工发放的供暖费补贴、职工防暑降温费等支出，应在职工福利费中列 www.taxwen.com 汇算清缴专题 第 24 页 支。因此，企业按照国家有关规定发放的夏季高温补贴费应作为职工福利费处理，并按照税 收规定税前扣除。 6.问：如何理解“不符合税收规定的发票不得作为税前扣除凭据”的含义? 答：根据《国家税务总局关于加强企业所得税管理的意见》（国税发〔2008〕88 号）规定， 不符合税收规定的发票不得作为税前扣除凭据。上述政策规定并不意味着企业实际发生的与 生产经营有关的合理支出不得税前扣除。即企业取得的不符合税收规定的发票，不得作为税 前扣除凭据，应由销售货物、提供劳务的一方重新开具符合税收规定的发票。重新取得符合 税收规定的发票有困难的，纳税人需要提供有关合同或 协议 离婚协议模板下载合伙人协议 下载渠道分销协议免费下载敬业协议下载授课协议下载 、价款支付单据、发票开具方收 入入账证明等其他凭证，在证明其支出真实、合法的基础上，有关支出方可税前扣除。 7.问：企业发生的会议费如何税前扣除？ 答：根据企业所得税法第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，准予 在计算应纳税所得额时扣除。据此，企业实际发生的与其经营业务直接相关的会议费支出， 准予税前扣除，但需要以会议费发票和付款单据作为税前扣除凭证。为便于税务机关检查和 日常管理，企业应保存会议时间、会议地点、会议对象、会议目的、会议内容、费用标准、 费用结算清单等内容的相应证明资料。主管税务机关在年度申报表审核时，对企业列支的会 议费有疑义的，有权要求企业提供上述备查资料。 8.问：企业实际发生的交易或事项未及时取得合法有效凭证,应如何所得税处理? 答：根据《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告 2011 年第 34 号）规定，企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本、 www.taxwen.com 汇算清缴专题 第 25 页 费用的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，可暂按账面发生金额进行核算；但在汇算清缴 时，应补充提供该成本、费用的有效凭证。 9.问：在会计核算时，企业购置的固定资产（房产）按 30 年计提折旧，税法规定该项资产 最低折旧年限为 20 年，企业年度纳税申报时固定资产折旧可否做纳税调减处理？ 答：根据《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税 务总局公告 2012 年第 15 号）规定，企业依据财务会计制度规定，并实际在财务会计处理上 已确认的支出，凡没有超过《企业所得税法》和有关税收法规规定的税前扣除范围和标准的， 可按企业实际会计处理确认的支出予以税前扣除，将不再进行纳税调整。 据此，企业购置的固定资产会计折旧年限高于税法规定的最低折旧年限，每年确认的支出金 额没有超过企业所得税法规定的税前扣除标准，企业可按照会计规定计算折旧并税前扣除， 不再进行纳税调减。 10.问：安置残疾人员就业企业取得的增值税退税，如何所得税处理？ 答：根据《企业所得税法》及其实施条例、《财政部国家税务总局关于财政性资金行政事业 性收费政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（财税〔2008〕151 号）规定，安置残 疾人员就业企业取得的增值税退税属于财政性资金，但不属于企业所得税法及其实施条例规 定的免税收入。按照《财政部国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的 通知》（财税〔2011〕70 号）规定，安置残疾人员就业企业取得的增值税退税符合不征税收 入条件的，可作为不征税收入处理。如果不同时满足不征税收入三个条件，安置残疾人员就 业企业取得的增值税退税应作应税收入处理。 www.taxwen.com 汇算清缴专题 第 26 页 11.问：企业取得的符合不征税收入条件的财政性资金,可否作为应税收入处理？ 答：根据《财政部国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财 税〔2011〕70 号）规定，企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入 收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得 额时从收入总额中减除：一是企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件；二是财政部 门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；三是企业对 该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。上述规定说明企业取得的财政性资金符合规 定条件的，可以作为不征税收入处理，从收入总额中减除。但根据《国家税务总局关于企业 所得税应纳税所得额若干税务处理的公告》（国家税务总局公告 2012 年 15 号）规定，企业 取得的财政性资金符合不征税收入条件，但未按照税收规定进行管理的，应作为企业应税收 入计算缴纳企业所得税。 12.问：符合条件的软件企业按照税收规定取得的增值税退税，如何所得税处理？ 答：根据《财政部国家税务总局关于进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展企业所得税政 策的通知》（财税〔2012〕27 号）规定，符合条件的软件企业按照《财政部国家税务总局关 于软件产品增值税政策的通知》（财税〔2011〕100 号）规定取得的即征即退增值税款，由 企业专项用于软件产品研发和扩大再生产并单独进行核算，可以作为不征税收入，在计算应 纳税所得额时从收入总额中减除。 需要说明的是，符合条件的软件企业，是指符合《财政部国家税务总局关于进一步鼓励软件 产业和集成电路产业发展企业所得税政策的通知》（财税〔2012〕27 号）规定的认定条件和 《软件企业认定管理办法》的软件企业。 www.taxwen.com 汇算清缴专题 第 27 页 13.问：投资企业撤回或减少投资如何进行税务处理？ 答：根据《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告 2011 年第 34 号）规定，投资企业从被投资企业撤回或减少投资，其取得的资产中，相当于初始出资 的部分，应确认为投资收回；相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收 资本比例计算的部分，应确认为股息所得；其余部分确认为投资资产转让所得。被投资企业 发生的经营亏损，由被投资企业按规定结转弥补；投资企业不得调整减低其投资成本，也不 得将其确认为投资损失。 14.问：企业转让上市公司限售股如何所得税处理？ 答：根据《国家税务总局关于企业转让上市公司限售股有关所得税问题的公告》(国家税务 总局公告 2011 年第 39 号)规定，转让限售股取得收入的企业（包括事业单位、社会团体、 民办非企业单位等），为企业所得税的纳税义务人。 因股权分置改革造成原由个人出资而由企业代持有的限售股，企业在转让时应作为企业应税 收入计算纳税。上述限售股转让收入扣除限售股原值和合理税费后的余额为该限售股转让所 得。企业未能提供完整、真实的限售股原值凭证，不能准确计算该限售股原值的，主管税务 机关一律按该限售股转让收入的 15%，核定为该限售股原值和合理税费。上述完成纳税义务 后的限售股转让收入余额转付给实际所有人时，实际所有人不再缴纳个人所得税。如果依法 院判决、裁定等原因，通过证券登记结算公司，企业将其代持的个人限售股直接变更到实际 所有人名下的，不视同转让限售股，不缴纳企业所得税。由实际所有人在转让时缴纳个人所 得税。 企业在限售股解禁前将其持有的限售股转让给其他企业或个人（以下简称受让方），企业应 按减持在证券登记结算机构登记的限售股取得的全部收入，计入企业当年度应税收入计算纳 www.taxwen.com 汇算清缴专题 第 28 页 税。企业持有的限售股在解禁前已签订协议转让给受让方，但未变更股权登记、仍由企业持 有的，企业实际减持该限售股取得的收入，依照上述规定纳税后，其余额转付给受让方的， 受让方不再纳税。 应当强调的是，只有因股权分置改革原因形成的企业代持股权，才准予按照上述政策规定进 行所得税处理。非因股权分置改革原因形成的企业代持股权，应按照法律形式的具体表现形 式，分别由代持方（企业所得税纳税人）计算股权转让所得并缴纳企业所得税，委托方从代 持方取得的收益（持有收益和转让收益）应按照税收规定缴纳企业所得税或个人所得税。 15.问：上市公司实行股权激励计划发生的股权激励支出，如何所得税处理？ 答：根据《国家税务总局关于我国居民企业实行股权激励计划有关企业所得税处理问题的公 告》（国家税务总局公告 2012 年第 10 号）规定，对股权激励计划实行后立即可以行权的， 上市公司可以根据实际行权时该股票的公允价格（实际行权日该股票的收盘价格）与激励对 象实际行权支付价格的差额和数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金支出，依照税法规 定进行税前扣除；对股权激励计划实行后，需待一定服务年限或者达到规定业绩条件（以下 简称等待期）方可行权的。上市公司等待期内会计上计算确认的相关成本费用，不得在对应 年度计算缴纳企业所得税时扣除。在股权激励计划可行权后，上市公司方可根据该股票实际 行权时的公允价格与当年激励对象实际行权支付价格的差额及数量，计算确定作为当年上市 公司工资薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。 马靖昊：用友-畅捷通股份公司首席会计专家，中央财经大学研究生客座导师，北京市职业 院校特聘专家，曾经在财政部会计司长期从事会计准则、制度起草工作。 www.taxwen.com 汇算清缴专题 第 29 页 2013 年汇算清缴涉及的最新重要法规汇总 一、 税务总局公告 2012 年第 57 号：跨省设立的分支机构也参与汇 算清缴，多退少补 与以往年度相比，2013 年汇算清缴最大的变化，就是跨省设立的 分支机构也参与汇算清缴，多退少补。 跨省设立的总分机构，在 2013 年以前年度的汇算清缴，只是由总机构汇算清缴，多退 少补，分支机构不存在汇算清缴多退少补的问题。但根据国家税务总局《关于印发<跨地区 经营汇总纳税企业所得税征收管理办法>的公告》（税务总局公告 2012 年第 57 号），自 2013 年起，总机构汇算清缴计算出的应补应退税款，按照税款分配办法，计算各自应补或应退税 额，均在其所在地办理补税或退税手续。 由于汇算清缴一般是补税，分支机构参与汇算清缴，有助于处理总分机构所在地的利益关系。 二、 财税[2013]70 号文件：扩大了可以加计扣除的研发费用范围 财税[2013]70 号将研发人员的“五险一金”、 专门用于研发活动的仪器、设备的运行维护、 调整、检验、维修等费用、不构成固定资产的样品、样机及一般测试手段购置费、新药研制 的临床试验费、研发成果的鉴定费用等纳入可以加计扣除的范围。 三、 税务总局公告 2013 年第 62 号：与技术转让项目密不可分技术咨询等收入如何确 定 《国家税务总局关于技术转让所得减免企业所得税有关问题的通知》 （国税函[2009]212 号）规定：“技术转让收入是指当事人履行技术转让合同后获得的价款，不包括销售或转让 设备、仪器、零部件、原材料等非技术性收入。不属于与技术转让项目密不可分的技术咨询、 www.taxwen.com 汇算清缴专题 第 30 页 技术服务、技术培训等收入，不得计入技术转让收入”。 对于“密不可分”， 文件没有规定具体的判定标准。为有利于企业所得税的征管工作， 总局发布 62 号公告对该问题予以具体明确。《公告》规定，可以计入技术转让收入的技术咨 询、技术服务、技术培训收入，应同时符合以下条件： 1、在技术转让合同中约定的与该技术转让相关的技术咨询、技术服务、技术培训； 2、技术咨询、技术服务、技术培训收入与该技术转让项目收入一同收取价款。 四、 国家税务总局公告 2013 年第 41 号：混合性投资业务按债权投资业务进行税务处 理 41 号公告：明确符合公告中五项条件的混合型投资业务，有关各方的收入或支出，按照利 息处理，投资赎回时，按照债务重组处理。但是与一般债务重组债权人有重组损失不同，混 合型投资的债权人和债务人都可能有重组损失。 五、 财税〔2013〕91 号：上海自贸区试点企业所得税递延纳税 根据《国务院关于印发中国（上海）自由贸易试验区总体方案的通知》 （国发〔2013〕38 号）中实施促进投资的税收政策的精神，财政部 国家税务总局发布财税〔2013〕91 号文， 对国发〔2013〕38 号关于“注册在试验区内的企业股东，因非货币性资产对外投资等资产 重组行为而产生的资产评估增值部分，可在不超过 5 年期限内，分期缴纳所得税”的征收管 理给予清晰化。 六、 国家税务总局公告 2013 年第 67 号：企业维简费支出的税前扣除问题 本公告规定：企业实际发生的维简费支出，属于收益性支出的，可作为当期费用税前扣除； www.taxwen.com 汇算清缴专题 第 31 页