2010年财考网中级会计实务精讲班第六章

http://www.cpanight.com CPA之夜 9 / 10 更多精品资料请访问：CPA之夜网站 www.cpanight.com 代售各大网校学习卡，打7折哦！ www.cpanight.com 第六章　长期股权投资   本章具有一定的难度，很重要，建议和合并财务报表结合起来学习。 本章变化： （1）长期股权投资成本法（解释公告3）。 （2）合营方向合营企业投出非货币性资产产生损益的处理。 （3）成本法和权益法之间的转换。 （4）共同控制经营和共同控制资产 第一节　长期股权投资的初始计量 知识点1：长期股权投资包括的内容 本章所指长期股权投资，包括以下内容： （1）投资企业能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资； （2）投资企业与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业投资； （3）投资企业对被投资单位具有重大影响的权益性投资，即对联营企业投资； （4）投资企业持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。 ①控制 控制，是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权利。 具体应用如下： 母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权。 母公司没有通过直接和间接方式拥有被投资单位半数以上表决权，但是具有实质控制权，这种情形包括：通过与被投资单位其他投资者之间的 协议 离婚协议模板下载合伙人协议 下载渠道分销协议免费下载敬业协议下载授课协议下载 ，拥有被投资单位半数以上表决权；根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策；有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员；在被投资单位董事会或类似机构占多数表决权等。 ②共同控制 共同控制，是指按照 合同 劳动合同范本免费下载装修合同范本免费下载租赁合同免费下载房屋买卖合同下载劳务合同范本下载 约定对某项经济活动所共有的控制，仅在与该项经济活动相关的重要财务和经营决策需要分享控制权的投资方一致同意时存在。 例如，A对C投资50%，B对C投资50%。 ③重大影响 重大影响，是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。 例如，A对B投资30%。（20%≤持股比例＜50%） ④不具有控制、共同控制或重大影响，没有报价、公允价值不能可靠计量 例如：A对B投资5%，B企业没有上市，A应将该权益性投资作为长期股权投资核算。假设该权益性投资有公允价值，A应作为交易性金融资产或可供出售金融资产核算。 知识点2：长期股权投资的初始计量 企业合并的方式： 控股合并，是通过股权达到的一种合并，A+B=A+B。 吸收合并，A+B=A，B的法人资格丧失。 新设合并，A+B=C，A和B的法人资格灭失，形成新的法人主体C。 同一控制下的企业合并，是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同多方最终控制且该控制并非暂时性的。 非同一控制下的企业合并，同一控制下企业合并以外的企业合并。 例如：C控制B，A向C支付一定的对价取得了B的控制权。如果A、B和C属于同一集团公司，那么这是同一控制下的企业合并。如果A和B、C分属不同的集团公司，那么这是非同一控制下的企业合并。 同一控制下企业合并的会计处理： 例如：被投资企业所有者权益账面价值为1000万元，投资方取得了80%的份额。投资方付出的对价为一项固定资产，原值1000万元，折旧300万元，账面价值700万元，公允价值900万元。 假设这是同一控制下的企业合并，长期股权投资的入账价值为1000×80%=800万元。 同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。 同一控制下企业合并，购买方为进行企业合并发生的审计费用、评估费用、法律服务费等直接相关费用，应计入当期损益（管理费用）。 非同一控制下企业合并的会计处理： 合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。 例如：如果投资方用1000万元的货币资金取得对方的控制权，那么长期股权投资的入账价值为1000万元，同理，如果用公允价值为900万元的固定资产进行投资，长期股权投资的入账价值为900万元。 “可辨认净资产”的含义： 除了商誉，企业其他的资产都是可以辨认的。假设没有商誉，资产－负债＝可辨认净资产。 投资企业付出对价的公允价值与所占被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额，在投资方的个别报表中是不反映的，应在合并财务报表中反映。 除企业合并以外的其他方式取得的长期股权投资： （1）以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。 （2）通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初始投资成本应当参照“非货币性资产交换”的有关规定处理。 （3）以发行权益性证券取得的长期股权投资，其初始投资成本为发行权益性证券的公允价值。 （4）投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。 例如：C拥有对B的长期股权投资，C又把该长期股权 投资（对B）投入了A。这样A就拥有了对B的长期股权投资。 例如：A对B投资，A付出的对价为30万元，占B可辨认净资产公允价值100万元的30%。 借：长期股权投资 30 　　贷：银行存款 30 支付对价中包含的被投资单位已经宣告发放的现金股利或利润，应作为应收项目单独核算，不构成长期股权投资成本。 用库存商品投资： 借：长期股权投资 　　贷：主营业务收入 　　　　应交税费——应交增值税（销项税额） 借：主营业务成本 　　贷：库存商品 用固定资产投资（非同一控制下的企业合并）： 借：固定资产清理700 　　累计折旧 300 　　贷：固定资产 1000 借：长期股权投资 900 　　贷：固定资产清理 900 借：固定资产清理 200 　　贷：营业外收入 200 发行权益性证券取得投资： 借：长期股权投资 　　贷：股本 　　　　资本公积——股本溢价 为发行权益性证券支付的手续费、佣金等应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润。 借：资本公积——股本溢价 　　贷：银行存款 第二节　长期股权投资的后续计量 知识点3：长期股权投资的后续计量 一、比较学习长期股权投资成本法和权益法 后续计量 成本法 权益法 一、适用范围 （一）投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资； （二）企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，并且在活跃市场上没有报价且公允价值不能可靠计量的长期股权投资。 重大影响 共同控制 　 二、初始入账价值 同一控制合并 按被合并方所有者权益的帐面价值的份额确认长期股权投资的入账价值，差额调整“资本公积”，如果借方资本公积不足冲减，通过留存收益核算。 （一）初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，长期股权投资的初始成本不用调整。 （二）初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，差额计入当期损益（营业外收入），同时调整长期股权投资的成本。 非同一控制合并 非同一控制下的企业合并，按照购买方为了取得对购买方的控制权而放弃的资产、发生或承担的负债或发行的权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发生的各项直接相关费用作为长期股权投资的入账价值。 非企业合并 公允价值 （对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，并且在活跃市场上没有报价且公允价值不能可靠计量的长期股权投资） 三、被投资企业实现净利润时 无需进行帐务处理。 应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。 借：长期股权投资-损益调整 　　贷：投资收益 亏损时作相反的处理 　 四、除净损益外导致所有者权益的其他变动（资本公积变动） 无需进行帐务处理。 按照持股比例与被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动中归属于本企业的部分，相应调整长期股权投资的账面价值，同时增加或减少资本公积。 借：长期股权投资-其它权益变动 　　贷：资本公积-其它资本公积 　 五、受资企业宣告分派利润或现金股利时 全部直接确认为当期投资收益。 应确认的投资收益等于投资企业当年分得的现金股利 借：应收股利 　　 贷：投资收益 　 抵减长期股权投资的账面价值。 借：应收股利 　　贷：长期股权投资——损益调整 　 例1： A企业对B企业投资，共计30万元。占B企业100万元可辨认净资产的25%的份额，则分当录为：（金额用万元表示） 借：长期股权投资——成本 30 　　贷：银行存款 30 接上例，假设A企业投入了30万元，占B企业100万元可辨认净资产的35%的份额 借：长期股权投资——成本 35 　　贷：银行存款 30 　　　　营业外收入 5 30万少于所占份额35万，增加长期股权投资成本，同时确认为一项“营业外收入”。 A企业对B企业投资，占B企业的30%。假设B企业购买C企业的股票作为可供出售金融资产，由于C企业股票价格上升，B企业可辨认净资产公允价值变动增加了100万。 借：长期股权投资-其它权益变动 30 　　贷：资本公积-其它资本公积 30 例2 A企业投入了10万，占B企业可辨认净资产公允价值100万的10%，被投资单位实现净利润20万，宣告分配股利10万元 借：应收股利 1 　　贷：投资收益 1 例3 A企业对B企业投资，共计30万元。占B企业可辨认净资产公允价值100万的30%。经过一年经营，B企业实现了100万元的净利润。假设B企业各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。（金额用万元表示） 借：长期股权投资——损益调整 30 　　贷：投资收益 30 接上例，被投资单位宣告分配现金股利60万 借：应收股利 18 　　贷：长期股权投资-损益调整 18 例4 A企业对B企业投资，共计30万元。占B企业可辨认净资产公允价值100万的30%。经过一年经营，B企业实现了100万元的净利润。假设除一项存货外，B企业各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。该存货的账面价值为50万元，公允价值为60万元。（金额用万元表示） B企业调整后实现的净利润=100-（60-50）=90万元 A企业应确认的投资收益=90×30%=27万元 （一）投资损益的确认 投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。 1.调整净利润 被投资单位各项可辨认资产等的公允价值与账面价值相等 教材 民兵爆破地雷教材pdf初中剪纸校本课程教材衍纸校本课程教材排球校本教材中国舞蹈家协会第四版四级教材 中的例子 A公司20×9年1月1日取得B公司30%的股权，实际支付价款30 000 000，取得投资时被投资单位账面所有者权益的构成如下： 实收资本 30 000 000 资本公积 24 000 000 盈余公积 6 000 000 未分配利润 15 000 000 所有者权益总额 75 000 000 假定在B公司的董事会中，所有股东均以其持股比例行使表决权。A公司在取得对B公司的股权后，派人参与了B公司的生产经营决策，因能够对B公司的生产经营决策施加重大影响，A公司对该项投资采用权益法核算。取得投资资时，A公司应进行的会计处理为： 借：长期股权投资--B公司—成本 30 000 000 　　贷：银行存款 30 000 000 长期股权投资的成本30 000 000元大于取得投资时应享有B公司可辨认净资产公允价值的份额22 500 000元，不对其初始投资成本进行调整。 假定上例中取的B公司可辨认净资产公允价值的份额120 000 000元，A公司按持股比例30%计算确定应享有36 000 000元，则初始投资成本与享有B公司可辨认净资产公允价值的份额之间的差额6 000 000元应计入取得投资当期的损益。 借：长期股权投资--B公司—成本 36 000 000 　　贷：银行存款 30 000 000        营业外收入 6 000 000 接上例，假定A公司长期股权投资的成本大于取得投资时B公司可辨认净资产公允价值份额的情况下，20×9年B公司实现净利润8 000 000元，A企业、B企业均以公历年度作为会计年度，采用相同的会计政策。由于投资时B公司各项资产、负债的账面价值与其公允价值相同，不需要对B公司的净利润进行调整，A公司应确认的投资收益为2 400 000元，一方面增加长期股权投资的账面价值，另一方面作为利润表中的投资收益确认。 A公司的会计处理如下： 借：长期股权投资—B公司—损益调整 2 400 000 　　贷：投资收益—B公司 2 400 000 投资时被投资单位各项资产、负债的账面价值与其公允价值不相等 甲公司于20×9年1月10日购入乙公司30%的股份，购买价款为2 000万元，并自取得投资之日起派人参与乙公司的财务和生产经营决策。取得投资日，乙公司净资产公允价值为6 000万元，除下列项目外，其他资产、负债的公允价值与账面价值相同（单位：万元） 假定乙公司于20×9年实现净利润600万元，其中在甲公司取得投资时的账面存货500万元中有80%对外出售。甲公司与乙公司的会计年度及采用的会计政策相同。 甲公司在确定其应享有的投资收益时，应在乙公司实现净利润的基础上，根据取得投资时有关资产的账面价值与其公允价值差额的影响进行调整（不考虑所得税影响）： 调整后的净利润=600－（700－500）×80%－（1 200÷16－1 000÷20）－（800÷8－600÷10）=600－160－25－40=375（万元） 甲公司应享有份额=375×30%=112.5（万元） 借：长期股权投资——损益调整 1 125 000 　　贷：投资收益 1 125 000 2.逆流交易和顺流交易（新增内容） 逆流交易：联营企业或合营企业向投资企业出售资产。 顺流交易：投资企业向其联营企业或合营企业出售资产。 （1）对于联营企业或合营企业向投资企业出售资产的逆流交易，在该交易存在未实现内部交易损益的情况下（即有关资产未对外部独立第三方出售），投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时，应抵销该未实现内部交易损益的影响。当投资企业自其联营企业或合营企业购买资产时，在将该资产出售给外部独立第三方之前，不应确认联营企业或合营企业因该交易产生的损益中本企业应享有的部分。 甲企业于20×9年1月1日取得乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。20×9年8月，乙公司将其成本为900万元的某商品以1 500万元的价格出售给甲企业，甲企业将取得的商品作为存货。至20×9年资产负债表日，甲企业仍未对外出售该存货。乙公司20×9年实现净利润为4 800万元。假定不考虑所得税因素。 甲公司在按照权益法确认应享有乙公司20×7年净损益时，应时行以下账务处理： 借：长期股权资——损益调整 8 400 000［（48 00 000-6 000 000）×20%］ 　　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　 　　8 400 000 进行上述处理后，投资企业有子公司丙公司，需要编制合并财务报表的，在合并财务报表中，因该未实现内部交易体现在投资企业持有存货的账面价值当中，应在合并财务报表中进行以下调整： 借：长期股权投资——损益调整　 1 200 000［（15 00 000-9 000 000）×20%］ 　　贷：存货　　　　　　　　　　 1 200 000 （2）对于投资企业向联营企业或合营企业出售资产的顺流交易，在该交易存在未实现内部交易损益的情况下（即有关资产未对外部独立第三方出售），投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时，应抵销该未实现内部交易损益的影响，同时调整对联营企业或合营企业长期股权投资的账面价值。当投资企业向联营企业或合营企业出资或是将资产出售给联营企业或合营企业，同时有关资产由联营企业或合营企业持有时，投资方因投出或出售资产应确认的损益仅限于与联营企业或合营企业其他投资者交易的部分。即在顺流交易中，投资方投出资产或出售资产给其联营企业或合营企业产生的损益中，按照持股比例计算确定归属于本企业的部分不予确认。 甲企业持有乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司生产经营决策施加重大影响。20×7年，甲公司将其账面价值为900万元的商品以1 500万元的价格出售给乙公司。至20×7年资产负债表日，该批商品尚未对外部第三方出售。假定甲企业取得取该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司20×7年净利润为3 000万元。假定不考虑所得税因素。 甲企业在该项交易中实现利润600万元，其中120（600×20%）万元是针对本企业持有的对联营企业的权益份额，在采用权益法计算确认投资损益时应予抵销，即甲企业应当进行的账务处理为： 借：长期股权投资——损益调整 4 800 000［（30 000 000－6 000 000）×20%］ 　　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　 4 800 000 甲企业如需编制合并财务报表，在合并财务报表中对该未实现内部交易损益应在个别报表已确认投资损益的基础上进行以下调整： 借：营业收入（1 500×20%）　　　 3 000 000 　　贷：营业成本（900×20%）　　　　 1 800 000 　　　　投资收益　　　　　　　　　　 1 200 000 （3）合营方向合营企业投出非货币性资产产生损益的处理（新增内容） 合营方向合营企业投出或出售货币性资产的相关损益，应当按照以下原则处理： A向C销售产品1500万元，成本900万元，A企业需要确认600万元的销售利润 符合下列情况之一的，合营方不应确认该类交易的损益：与投入的非货币性资产所有权相关的重大风险和报酬没有转移给合营企业；以非货币性资产投入而换取合营企业中权益的相关利得或损失不能可靠计量；投资交易不具有商业实质。 合营方转移了与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬并且投出资产留给合营企业使用，应在该项交易中确认归属于合营企业其他合营方的利得和损失。交易表明投出或出售非货币性资产发生减值损失的，合营方应当全额确认该部分损失。 在投出非货币性资产的过程中，合营方除了取得合营企业的长期股权投资外还取得了其他货币性或非货币性资产，应当确认该项交易中与所取得其他货币性、非货币性资产相关的损益。 3.超额亏损的确认 权益法下，投资企业确认应分担被投资单位发生的损失，原则上应以长期股权投资及其他实质上构成长期权益的项目减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。 二、长期股权投资核算方法的转换（新增内容） 长期股权投资在持有期间，因各方面情况的变化，可能导致其核算需要由一种方法转换为另外的方法。 （一）成本法转换为权益法 长期股权投资的核算由成本法转为权益法时，应以成本法下长期股权投资的账面价值作为按照权益法核算的初始投资成本。并在此基础上比较该初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，确定是否需要对长期股权投资的账面价值进行调整。 1.原持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。因追加投资导致持股比例上升。能够对被投资单位施加重大影响或是实施共同控制的。在自成本法转为权益法时，应区分原持有的长期股权投资以及追加长期股权投资两部分分别处理： （1）原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额属于通过投资作价体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值；属于原取得投资时因投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，一方面应调整长期般权投资的账面价值，另一方面应同时调整留存收益。 （2）对于新取得的股权部分。应比较新增投资的成本与取得该部分投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，其中投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的成本；对于投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的应调整增加长期股权投资的成本，同时计入取得当期的营业外收入。 上述与原持股比例相对应的商誉或是应计入留存收益的金额与新取得投资过程中体现的商誉与计入当期损益的金额应综合考虑，在此基础上确定与整体投资相关的商誉或是因投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额应计入留存收益或是损益的金额。 （3）对于原取得投资后至新取得投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分，属于在此期间被投资单位实现净损益中应享有份额的，一方面应当调整长期股权投资的账面价值，同时对于原取得投资时至新增投资当期期初按照原持股比例应享有被投资单位实现的净损益，应调整留存收益，对于新增投资当期期初至新增投资交易日之间应享有被投资单位的净损益，应计入当期损益；属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入“资本公积——其他资本公积”。 举例A公司于20×8年1月2日取得B公司10%的股权，成本为300万元，取得时B公司可辨认净资产公允价值总额为2 800万元（假定公允价值与账面价值相同）。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，A公司对其采用成本法核算。本例中A公司按照净利润的10%提取盈余公积。 20×9年1月2日，A公司又以600万元的价格取得B公司12%的股权，当日B公司可辨认净资产公允价值总额为4 000万元。取得该部分股权后，按照B公司章程规定，A公司能够派人参与B公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定A公司在取得对B公司10%的股权后，双方未发生任何内部及交易。B公司通过生产经营活动实现的净利润为300万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或事项。 （1）20×9年1月2日，A公司应确认对B公司的长期股权投资，账务处理为： 借：长期股权投资——B公司——成本 6 000 000 　　贷：银行存款 6 000 000 （2）对长期股权投资账面价值的调整： 确认该部分长期股权投资后，A公司对B公司投资的账面价值为900万元，其中与原持有比例相对应的部分为300万元，新增股权的成本为600万元。对于新取得的股权，其成本为600万元，取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额480万元（4 000×12%）之间的差额为投资作价中体现出的商誉，该部分商誉不要求调整长期股权投资的成本。 ①对于原10%股权的成本300万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额280万元（2 800×10%）之间的差额20万元，属于原投资时体现的商誉，该部分差额不调整长期股权投资的账面价值。 对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动（4 000-2 800）相对于原持股比例的部分1 200万元，其中属于投资后被投资单位实现净利润部分30万元（300×10%），应调整增加长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益；除实现净损益外其他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动90万元，应当调整增加长期股权投资的账面余额，同时计入资本公积（其他资本公积）。账务处理为： 借：长期股权投资——B公司——损益调整 300 000 　　　　　　　　——其它权益变动 900 000 　　贷：盈余公积 30 000 　　　　利润分配——未分配利润 270 000 　　　　资本公积——其他资本公积——B公司 900 000 2.因处置投资导致对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或是与其他投资方一起实施共同控制的情况下，首先应按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本。 在此基础上，应当比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，属于投资作价中体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值；属于投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，在凋整长期股权投资成本的同时应调整留存收益。 对于原取得投资后至转变为权益法核算之间被投资单位实现净损益中应享有的份额，一方面应当调整长期股权投资的账面价值，同时对于原取得投资时至处置投资当期期初被投资单位实现的净损益（扣除已发放及已宣告发放的现金股利和利润）中应享有的份额，调整留存收益，对于处置投资当期期初至处置投资之日被投资单位实现的净损益中享有的份额，调整当期损益；其他原因导致被投资单位所有者权益变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入“资本公积——其他资本公积”。 举例A公司原持有B公司60%的股权，其账面余额为3 000万元，未计提减值准备。20×9年1月6日，A公司将其持有的对B公司1/3的股权出售给某企业，出售取得价款1 800万元，当日被投资单位可辨认净资产公允价值总额为8 000万元。A公司原取得对B公司60%股权时，B公司可辨认净资产公允价值总额为4 500万元（假定可辨认净资产的公允价值与账面价值相同）。自取得对B公司长期股权投资后至处置投资前，B公司实现净利润2500万,其中,自取得投资日至20×9年年初实现净利润2 000万元。假定B公司一直未进行利润分配。除所实现净损益外，B公司未发生其他计入资本公积的交易或事项。本例中A公司按净利润的10%提取盈余公积。 在出售20%的股权后，A公司对B公司的持股比例为40%，在被投资单位董事会中派有代表，但不能对B公司生产经营决策实施控制。对B公司长期股权投资应由成本法改为按照权益法进行核算。 （1）确认长期股权投资处置损益，账务处理为： 借：银行存款　　　　　　　　　　 　 18 000 000 　　贷：长期股权投资——B公司　　　　　10 000 000 　　　　投资收益　　　　　　　　　　　　 8 000 000 （2）调整长期股权投资账面价值： 剩余长期股权投资的账面价值为2 000万元，与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额200（2 000-4 500×40%）万元为商誉，该部分商誉的价值不需要对长期股权投资的成本进行调整。 取得投资以后按照持股比例计算应享有被投资单位自购买日至处置投资日期间实现的净利润为1 000（2 500×40%）万元为被投资单位实现的净损益，应调整增加长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。企业应进行以下账务处理： 借：长期股权投资——B公司——损益调整　　　 10 000 000 　　贷：盈余公积　　　　　　 　　　　　　 800 000 　　　　利润分配——未分配利润　 　　　 7 200 000 　　　　投资收益　　　　　　　　2 000 000 （二）权益法转换为成本法 因追加投资原因导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转变为对子公司投资的，长期股权投资账面价值的调整应当按照分步实现企业合并的原则处理。除此之外，因减少投资等原因导致长期股权投资的核算由权益法转换为成本法的，应以转换时长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的基础。 举例，甲公司持有乙公司30%的有表决权股份，因能够对乙公司的生产经营决策施加重大影响，甲公司对该项投资采用权益法核算。20×7年10月，甲公司将该项投资中的50%对外出售，出售以外，无法再对乙公司施加重大影响，且该项投资不存在活跃市场，公允价值无法可靠确定，出售以后甲公司对该项投资转为采用成本法核算。出售时，该项长期股权投资的账面价值为1 600万元，其中投资成本1 300万元，损益调整为300万元，出售取得价款900万元。 甲公司确认处置损益应进行以下账务处理： 借：银行存款 9 000 000 　　贷：长期股权投资——乙公司——成本 6 500 000 　　　　　　　　　　——损益调整 1 500 000 　　　　投资收益 1 000 000 三、长期股权投资的减值 作为长期股权投资核算的权益性投资，在按照《企业会计准则第2—长期股权投资》规定进行核算确定的账面价值的基础上，如果存在减值迹象的，应当按照相关准则的规定计提减值准备。 四、长期股权投资的处置 企业处置长期股权投资时，应相应结转与所售股权相对应的长期股权投资的账面价值，出售所得价款与处置长期股权投资账面价值之间的差额，应确认为处置损益。 采用权益法核算的长期股权投资，原计入资本公积中的金额，在处置时亦应进行结转，将与所出售股权相对应的部分在处置时自资本公积转入当期损益。 第三节　共同控制经营及共同控制资产（新增内容） 知识点4：共同控制经营及共同控制资产 一、共同控制经营　 企业使用本企业的资产或其他经济资源与其他合营方共同进行某项经济活动（该经济活动不构成独立的会计主体），并且按照合同或协议约定对该经济活动实施共同控制的，为共同控制经营。在共同控制经营下，每一合营方归集本企业发生的相关成本费用，同时按照合营合同或协议约定分享合营产生的收入。 共同控制经营的合营方，应当按照以下原则进行处理： （一）确认其所控制的用于共同控制经营的资产及发生的负债。 （二）确认与共同控制经营有关的成本费用及共同控制经营产生收入的份额。 二、共同控制资产 企业与其他合营方共同投入或出资购买一项或多项资产（有关的资产不构成独立的会计主体），按照合同或协议约定对有关的资产实施共同控制的，为共同控制资产。每一合营方通过其所控制的资产份额享有共同控制资产带来的未来经济利益，按照合同或协议约定分享相关的产出并分担所发生费用。 共同控制资产的合营方，应当按照以下原则进行处理： （一）根据共同控制资产的性质，如固定资产、无形资产等，确认本企业拥有该资产的份额。 （二）确认与其他合营方共同承担的负债中应由本企业负担的部分以及本企业直接承担的与共同控制资产相关的负债。 （三）确认共同控制资产产生的收入中应由本企业享有的部分。 （四）确认与其他合营方共同发生的费用中应由本企业负担的部分以及本企业直接发生的与共同控制资产相关的费用。 http://www.cpanight.com CPA之夜