房地产纳税风险防范

null房地产企业纳税风险防范房地产企业纳税风险防范主 讲：张 辉 讲解大纲*讲解大纲一、筹建期间的纳税风险 二、建设期间的纳税风险 三、内部认购以后的纳税风险 四、交付使用以后的纳税风险 五、合作建房的特殊考虑 六、售后回租的特殊考虑筹建期的纳税风险*筹建期的纳税风险国税发【1995】153号关于外商投资企业从事房地产开发经营征收所得税有关问 题 快递公司问题件快递公司问题件货款处理关于圆的周长面积重点题型关于解方程组的题及答案关于南海问题 的通知 企业领取营业执照，一般意味着筹建期的开始，开始归集各种开办费用，不考虑是否办理税务登记。 企业取得发改委的立项文件，就意味着筹建期间的结束，必须分别确认管理费用、财务费用、营业外收入、营业外支出等，不考虑是否开工建设。 筹建期的纳税风险（续1）*筹建期的纳税风险（续1）检查要点： 1、是否存在不 规范 编程规范下载gsp规范下载钢格栅规范下载警徽规范下载建设厅规范下载 的票据 （贯穿于整个检查过程） 2、是否存在延长筹建期情况 3、是否存在抽逃资本的情况 筹建期的纳税风险（续2）筹建期的纳税风险（续2）中华人民共和国公司法: 第二十六条 有限责任公司的注册资本为在公司登记机关登记的全体股东认缴的出资额。公司全体股东的首次出资额不得低于注册资本的百分之二十，也不得低于法定的注册资本最低限额，其余部分由股东自公司成立之日起两年内缴足*筹建期的纳税风险（续3）筹建期的纳税风险（续3）如果将尚未投入使用的资金拆借给其他法人或自然人，不论是否收取利息，均应征收营业税等 1995关于印发《营业税问题解答（之一）的通知》第10问 2000关于企业财产损失税前扣除问题的批复 2003关于企业与其关联企业之间的业务往来相应调整问题的批复*筹建期的纳税风险（续4）*筹建期的纳税风险（续4）国税函【1991】326号国家税务总局关于外商投资企业利息列支问题的批复 投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的外商投资企业，对外借款所发生的利息，相当于投资者实缴资本与在规定期限内应缴资本的差额应计付的利息，在计算企业应纳税所得额时，不予列支。 ！只适用于外资企业，内资企业只能参照建设期间的纳税风险*建设期间的纳税风险主要关注是否存在虚报亏损问题： 1、土地拆迁票据问题? 2、建设用地的摊销问题？ 3、建设用地的税金问题？ 4、业务招待费的扣除问题？ 5、拆借资金利息的问题建设期间的纳税风险（续1）建设期间的纳税风险（续1）1997关于征用土地过程中征地单位支付给土地承包人员的补偿费如何征税问题的批复 ！！拆迁法人所有的房屋，必须取得其开具的地税发票，一般不需要扣缴营业税。 ！！拆迁自然人（含农民）所有的房屋，必须扣缴营业税和个人所得税*建设期间的纳税风险（续2）建设期间的纳税风险（续2）2001企业会计准则——无形资产 ： 无形资产，指企业为生产商品、提供劳务、出租给他人，或为管理目的而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产。 房地产企业持有建设用地不符合无形资产的定义，因此不应该将取得的土地使用权的价值计入到无形资产科目，在尚未开工建设前计提摊销，而应该直接计入到开发成本科目，不允许在开工建设前计提摊销。 *建设期间的纳税风险（续3）*建设期间的纳税风险（续3）1989关于土地使用税若干具体问题的补充规定 六、关于对房地产开发公司建造商品房的用地应否征税问题 　房地产开发公司建造商品房的用地，原则上应按规定计征土地使用税。但在商品房出售之前纳税确有困难的，其用地是否给予缓征或减征、免征照顾，可由各省、自治区、直辖市税务局根据从严的原则结合具体情况确定。建设期间的纳税风险（续4）*建设期间的纳税风险（续4）财政部1999文《房地产开发企业财务管理若干问题的补充规定》中第十三条规定：企业在当年无营业收入或取得少量营业收入，但发生业务招待费的，经主管财政机关批准后，方可按当年完成房地产开发工作量的60%预计营业收入，并在下列限额内据实列入待摊费用：预计收入1500万元以下的，0.5%；1500万元到5000万元的，0.3%；5000万元到1亿元的，0.2%；超过1亿元的，0.1%。自出售开发产品实现收入的年度开始，将待摊的业务招待费在3-5年内分期摊入管理费用。 建设期间的纳税风险（续5）*建设期间的纳税风险（续5）国税发〔2006〕31号关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知 1、开发企业取得的预售收入不得作为广告费、业务宣传费、业务招待费等三项费用的计算基数，至预售收入转为实际销售收入时，再将其作为计算基数。 2、新办开发企业在取得第一笔开发产品实际销售收入之前发生的，与建造、销售开发产品相关的广告费、业务宣传费和业务招待费，可以向后结转，按税收规定的 标准 excel标准偏差excel标准偏差函数exl标准差函数国标检验抽样标准表免费下载红头文件格式标准下载 扣除，但结转期限最长不得超过3个纳税年度。 建设期间的纳税风险（续6）*建设期间的纳税风险（续6）因此可以说，在建设期间，在计算所得税亏损时不允许列支上述三项费用，即减少了申报的亏损数，一般情况下为可抵减的时间性差异。 ？ 外资所得税法没有明确的规定，应视同为参照财务会计制度执行，即先记入到待摊费用，待实现销售收入后再转入到管理费用，时间要求比照3年执行。建设期间的纳税风险（续7）*建设期间的纳税风险（续7）国税函【2003】1114号关于企业贷款支付利息税前扣除标准的批复 《中华人民共和国企业所得税暂行条例》规定，纳税人向非金融机构借款的利息支出不高于金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分，准予扣除。按照中国人民银行规定，金融机构贷款利率包括基准利率和浮动利率，因此，金融机构同类同期贷款利率包括中国人民银行规定的基准利率和浮动利率。建设期间的纳税风险（续8）*建设期间的纳税风险（续8）《 合同 劳动合同范本免费下载装修合同范本免费下载租赁合同免费下载房屋买卖合同下载劳务合同范本下载 法》规定的形式要件和实质要件： 1、借款必须签订书面合同，注明币种、用途、数额、利率、期限和还款方式等条款。 2、借款的利息不得预先在本金中扣除。利息预先在本金中扣除的，应当按照实际借款数额返还借款并计算利息。 建设期间的纳税风险（续9）*建设期间的纳税风险（续9）涉及的主要财务和税收问题： 1、必须反映的短期借款科目（不超过12个月）或长期借款科目（12个月或以上） 2、必须采用权责发生制原则计提利息 3、短期借款利息必须计入到财务费用，一般不考虑利息的资本化问题 4、长期借款利息必须计入到长期借款，一般需要考虑利息的资本化问题建设期间的纳税风险（续10）*建设期间的纳税风险（续10）关于执行具体会计准则和〈股份有限公司会计制度〉有关会计问题解答7 国税发〔2006〕31号关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知 开发企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用，属于成本对象完工前发生的，应配比计入成本对象；属于成本对象完工后发生的，可作为财务费用直接扣除。 ？超过规定利率的利息，直接在计提时纳税调整，以后年度不需要调整开发成本建设期间的纳税风险（续11）建设期间的纳税风险（续11）1994国家税务总局关于若干征税问题的通知7 2002关于纳税人销售自产货物提供增值税劳务并同时提供建筑业劳务征收流转税问题的通知 2006关于纳税人销售自产建筑防水材料并同时提供建筑业劳务征收流转税问题的通知 2006关于劳务承包行为征收营业税问题的批复 2006关于纳税人以清包工形式提供装饰劳务征收营业税问题的通知*石材加工承包*石材加工承包国税函[1999]940号《国家税务总局关于石材加工企业承包建筑装饰工程征税问题的批复》 　　石材加工企业销售石材并负责安装工程作业的，按照《中华人民共和国增值税暂行条例》和《中华人民共和国营业税暂行条例》的规定，对其取得的收入，应在征收增值税的同时按照“建筑业”税目征收营业税。 注：增值税的计税依据不包括安装费，营业税的计税依据包括安装费 特殊纳税地点问题*特殊纳税地点问题财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知财税【2003】16号 六、关于纳税地点问题 （三）在中华人民共和国境内的单位提供的 设计 领导形象设计圆作业设计ao工艺污水处理厂设计附属工程施工组织设计清扫机器人结构设计 （包括在开展设计时进行的勘探、测量等业务，下同）、工程监理、调试和咨询等应税劳务的，其营业税纳税地点为单位机构所在地。 内部认购以后的纳税风险*内部认购以后的纳税风险1、变相广告费的检查 2、定金和订金的检查 3、预征所得税的时间 4、预征所得税的计算 5、预征所得税的前提 6、会计处理规范的检查内部认购以后的纳税风险（续1）内部认购以后的纳税风险（续1）1998关于房地产广告发布暂行规定 2002关于进一步加强房地产广告管理的通知 取得预售许可证前变相发布的广告，应按照业务宣传费的标准扣除；*内部认购以后的纳税风险（续2）*内部认购以后的纳税风险（续2）《中华人民共和国担保法》摘要 第八十九条　当事人可以约定一方向对方给付定金作为债权的担保。债务人履行债务后，定金应当抵作价款或者收回。给付定金的一方不履行约定的债务的，无权要求返还定金；收受定金的一方不履行约定的债务的，应当双倍返还定金。 订金不是一个规范的法律术语，只是约定俗成的称呼，目前没有一个规范的定义。内部认购以后的纳税风险（续3）*内部认购以后的纳税风险（续3）一、开发商保留的时间 1、定金（大定）的保留时间相对较长，但一般不超过30天 2、订金（小订）的保留时间相对较短，一般超过三天但短于10天 二、开发商收取的金额 1、 定金不得超过主合同标的额的20% 2、订金一般不超过主合同标的额的5‰内部认购以后的纳税风险（续4）*内部认购以后的纳税风险（续4）三、经济利益流入的可能性 1、 定金（大定）一般为基本确定（大于95%,但小于100%） 2、 订金（小订）一般为很可能（大于50%,但小于等于95%） 四、取消购房意向的后果 1、订金必须返还给购房者。 2、定金一般不再返还给购房者。 因不可归责于当事人双方的事由，导致商品房买卖合同未能订立的，出卖人应当将定金返还买受人。内部认购以后的纳税风险（续5）*内部认购以后的纳税风险（续5）1、定金一般会形成预收款，符合预售款的性质，因此在收取定金时可以预征营业税和所得税，而不是定金转作预收款时再预征营业税和所得税。18问 2、交付定金的购买者不履行购房义务而被开发商没收或不再返还的定金，会计处理一般计入营业外收入。 ？不征收营业税内部认购以后的纳税风险（续6）*内部认购以后的纳税风险（续6）3、订金的实质是预付款，金额一般小于定金，是否流入企业的具有不确定性，不符合预收款的性质，不得预征营业税和所得税。 订金一般反映在其他应付款科目，不反映在预收账款科目 代收的按揭费用反映在其他应付款科目，也不预征营业税和所得税内部认购以后的纳税风险（续7）*内部认购以后的纳税风险（续7）国税发【1994】86号关于经营房地产收入纳税义务发生时间的通知 1、收到预收账款时，按月预征营业税 2、交付使用不动产时，会计确认销售收入 修改：实施收入准则后，要求“相关的成本能够可靠的计量”，因此会计确认收入的时间由推迟至办理工程结算和财务决算时。内部认购以后的纳税风险（续8）*内部认购以后的纳税风险（续8）中华人民共和国建设部令（2004）第131号 《城市商品房预售管理办法》5 6 是否属于违法预售房地产，应该由当地的房地产开发管理部门来确定，税务机关即使证据确凿，也不能界定收取的款项为非法收入，不计算缴纳营业税和所得税。 实际过程中应按照企业在不同阶段认购和预售取得的预售款预征所得税，但有关行政部门判定该收入为非法收入除外。 内部认购以后的纳税风险（续9）*内部认购以后的纳税风险（续9）国税发〔2006〕31号关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知 二（五） 开发企业采取银行按揭方式销售开发产品的，凡约定开发企业为购买方的按揭贷款提供担保的，其销售开发产品时向银行提供的保证金（担保金）不得从销售收入中减除，也不得作为费用在当期税前扣除，但实际发生损失时可据实扣除。 内部认购以后的纳税风险（续10）*内部认购以后的纳税风险（续10）国税发[1995]153号关于外商投资企业从事房地产开发经营征收所得税有关问题的通知 当年应预征的所得税 = （当年预售收入 × 营业利润率 ― 尚未弥补的亏损）× 法定税率 注1：营业利润率一般为10%或15% 注2：尚未弥补的亏损仅限于预售当年以前年度的亏损，也不包括预售当年的亏损 注3：其他业务利润和营业外收益不预征所得税，但应抵减当年发生的期间费用 内部认购以后的纳税风险（续11）*内部认购以后的纳税风险（续11）国税发〔2006〕31号关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知 在不考虑投资收益的情况下： 当期预计的应纳税所得额 = 当期实际的预售款（含定金）×预计计税毛利率 – 期间费用 + 其他业务利润 + 营业外收益 + 补贴收入 + 其他应税损益调整 当期应预征的所得税 = （当期预计的应纳税所得额 – 尚未弥补的亏损）×法定税率 内部认购以后的纳税风险（续12）*内部认购以后的纳税风险（续12）预征所得税的前提条件是收入、成本、费用中的一项或多项不能准确核算，不能按照所得税的一般办法进行查帐征收，只有采取查定征收的办法征收所得税。但与一般的查定征收不同的是，上述收入、成本、费用事后能够准确核算时 ，可以申请按照实际利润与原查定利润的差额申请退税或抵税。内部认购以后的纳税风险（续13）*内部认购以后的纳税风险（续13）一般的说，房地产企业的收入和期间费用在开发过程和销售过程都可以准确核算，但工程成本的核算由于专业性较强，即使企业财务人员也很难做到准确核算，实际工作中都借助会计师事务所中的造价工程师来具体计算，对外出具工程结算报告，作为与建筑安装企业结算工程价款的依据，同时依据财务决算报告，核算开发总成本和单位开发成本。内部认购以后的纳税风险（续14）*内部认购以后的纳税风险（续14）注：进行工程结算的时间法律没有强行规定，由建筑工程的建设方（甲方）和施工方（乙方）自行协商确定，所以税务机关无权要求企业限期进行工程结算和财务决算。但是房地产企业在向税务机关出具工程结算和财务决算报告之前，不得停止预征所得税，不考虑建筑工程是否达到预定可使用状态。内部认购以后的纳税风险（续15）*内部认购以后的纳税风险（续15）房地产项目达到竣工交付状态，即房屋的使用权发生了转移，应停止预征所得税 注：个别地方税务机关要求现房的销售成本如果不能够可靠的计量，仍然按照预计利润率计算营业利润预征所得税，可靠计量的一般标志是办理了工程结算和财务决算手续内部认购以后的纳税风险（续16）*内部认购以后的纳税风险（续16）国税发〔2006〕31号关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知 二  实际工作中，当企业的实际毛利率高于预计计税毛利率时，开发商失去办理财务决算的积极性，税务机关才介入 核算成本，并不是说税务机关一定要介入核算成本内部认购以后的纳税风险（续16）*内部认购以后的纳税风险（续16）财政部关于对“企业会计制度”有关问题的复函 财会便[2002]53号 四、关于房地产开发企业销售收入确认问题。我们认为，《企业会计制度》中已作出规定，即在没有建造合同的情况下，房地产开发企业开发商品房对外销售收入的确定，应满足商品销售收入确认的四项条件，在未满足四个条件的情况下，不得确认为收入。 内部认购以后的纳税风险（续18）*内部认购以后的纳税风险（续18）《企业会计制度》第八十五条 销售商品的收入，应当在下列条件均能满足时予以确认： 1、企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方； 2、企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制； 3、与交易相关的经济利益能够流入企业； 4、相关的收入和成本能够可靠地计量。内部认购以后的纳税风险（续16）*内部认购以后的纳税风险（续16）从上述文件我们可以得出结论： 房地产开发公司在办理工程结算和财务决算以前，会计账簿上不可能出现商品房销售收入，即主营业务收入为零，这是行业的特殊性决定的，不能按照税法的预计毛利率分别确认主营业务收入和主营业务成本，预售的房款只能长期记录在预收账款科目，缴纳的营业税也只能长期反映在应交税金—应交营业税的借方。内部认购以后的纳税风险（续20）*内部认购以后的纳税风险（续20）在不考虑以前年度亏损的情况下： 对于外资企业来说，预征所得税的所得额与年度申报表申报的利润（或亏损）无关，即取得预售收入必须缴纳所得税。 对于内资企业来说，预征所得税的所得额与年度申报表申报的利润是一致的，即取得预售收入不一定能够缴纳所得税。 注：预计计税毛利作为“其他纳税调整增加项目”处理交付使用后的纳税风险*交付使用后的纳税风险1、检查后续收入的完整性 2、检查是否转让汽车车位 3、检查是否存在视同销售情况 4、检查是否存在对外出租情况 5、其他需要关注的事项交付使用后的纳税风险（续1）*交付使用后的纳税风险（续1）国税发（2006）31号关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知 开发企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等，凡纳入开发产品价内或由开发企业开具发票的，应按规定全部确认为销售收入；凡未纳入开发产品价内并由开发企业之外的其他收取部门、单位开具发票的，可作为代收代缴款项进行管理。 建议：由物业公司代收各种基金、 费用和附加，不涉及营业税和所得税交付使用后的纳税风险（续2）*交付使用后的纳税风险（续2）补贴收入应重点检查电话、宽带等通信运营商给予房地产企业的佣金，佣金的计算不仅与办理的户数有关，还与业主的缴费金额有关。 其他业务收入应关注房屋外墙面的广告位使用权收入和楼宇（小区）的命名权收入 ，一般情况收入属于开发公司，而不是属于物业公司或全体业主交付使用后的纳税风险（续3）*交付使用后的纳税风险（续3）销售精装修房屋检查要点： 1、是否单独签订装修合同 2、销售方和装修方是否为同一主体 3、装修款是否单独开具发票或收据 4、装修款是否作为按揭借款的组成部分 5、装修款的标准是否合理 2007关于承受装修房屋契税计税价格问题的批复交付使用后的纳税风险（续4）*交付使用后的纳税风险（续4）地上停车位和按照地下人防设施报建的停车位，产权属于全体业主，因此开发商转让的是使用权，不能预征所得税 按照经营性地下设施报建的停车位，产权属于开发商，因此开发商既可以转让使用权，也可以转让所有权。但如果转让所有权，应预征所得税交付使用后的纳税风险（续5）*交付使用后的纳税风险（续5）《中华人民共和国合同法》第214条　 租赁期限不得超过二十年。超过二十年的，超过部分无效。 租赁期间届满，当事人可以续订租赁合同，但约定的租赁期限自续订之日起不得超过二十年。交付使用后的纳税风险（续6）*交付使用后的纳税风险（续6）2004关于有价消费卡征收营业税问题的批复 2005关于营业税若干政策问题的批复 2004关于房屋附属设施有关契税政策的批复 2005关于具备房屋功能的地下建筑征收房产税的通知交付使用后的纳税风险（续7）*交付使用后的纳税风险（续7）产权如果属于全体业主，开发商将其对外租赁，则应推定为全体业主对开发商的捐赠，计算所得税时应按照租赁收入扣除销售税金后的余额并入到当期的应纳税所得额，不扣除折旧，原因是开发成本已经分摊给全体业主，否则会形成重复扣除。交付使用后的纳税风险（续7）*交付使用后的纳税风险（续7）产权如果属于开发商，由于尚未转作经营性固定资产或无形资产，开发商将其对外租赁，计算所得税时应按照租赁收入扣除销售税金后的余额并入到当期的应纳税所得额，不扣除开发成本，但对外转让时按照原始成本扣除。 2003中国移动（香港）有限公司内地子公司缴纳企业所得税有关问题的通知 2003关于中国移动通信集团公司有关所得税问题的通知 交付使用后的纳税风险（续8）*交付使用后的纳税风险（续8）国税发〔2006〕31号关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知 开发企业将开发产品转作固定资产或用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。 注：房地产开发企业在开发项目立项时作为自用或经营性的资产，可以作为自建固定资产，不作视同销售处理，但在交付使用时必须按照成本价转作固定资产。交付使用后的纳税风险（续9）*交付使用后的纳税风险（续9）国税发〔2006〕31号关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知 开发企业将开发产品先出租再出售的，凡将开发产品转作固定资产的，其租赁期间取得的价款应按租金确认收入的实现，出售时再按销售固定资产确认收入的实现；凡未将开发产品转作固定资产的，其租赁期间取得的价款应按租金确认收入的实现，出售时再按销售开发产品确认收入的实现。 1999关于出售或租赁房屋使用权是否征收契税问题的批复 2003关于房产税、城镇土地使用税有关政策规定的通知 交付使用后的纳税风险（续10）*交付使用后的纳税风险（续10）1995关于外商投资企业从事城市住宅小区建设征收营业税问题的批复 1、拆迁安置返还的面积内房屋按照成本价计征营业税，即不确认安置差价 2、拆迁安置返还的超面积房屋按照同期售价计征营业税，即需要确认安置差价 注：拆迁时没有确认拆迁建筑物的增值交付使用后的纳税风险（续11）*交付使用后的纳税风险（续11）2002关于房地产开发企业以房屋抵顶地价计算缴纳企业所得税问题的批复 注：拆迁时确认了拆迁建筑物的增值，按照增值后的金额计入到开发成本 面积内的部分，不预征所得税 超面积的部分，预征所得税 2005关于城镇房屋拆迁有关税收政策的通知