下载
加入VIP
  • 专属下载特权
  • 现金文档折扣购买
  • VIP免费专区
  • 千万文档免费下载

上传资料

关闭

关闭

关闭

封号提示

内容

首页 经济管理论文—企业合并

经济管理论文—企业合并.doc

经济管理论文—企业合并

女兆水
2017-10-07 0人阅读 举报 0 0 暂无简介

简介:本文档为《经济管理论文—企业合并doc》,可适用于高等教育领域

经济管理论文企业合并企业合并【摘要】笔者就企业合并的有关定义、分类及其会计处理、报表披露等依据相关准则作了详尽的分析和阐述。随着我国社会主义市场经济的逐步建立我国企业尤其是在上市公司企业合并案例不断发生但一直没有明确的规定对其会计处理进行规范。从我国企业合并准则的制定来看年财政部发布了《合并会计报表暂行规定》年月财政部又颁发了《企业兼并有关财务问题的暂行规定》分别对母子公司会计报表合并企业兼并的财务会计处理作了规定由于这些规定针对性不强或者约束力不够在企业实际并购过程中企业会计行为和会计处理方法无法进行有效的规范。于是年月日财政部制定发布了《企业会计准则第号企业合并》对不同性质的企业合并行为进行了规范。一、企业合并及分类(一)企业合并定义企业合并是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。包括以下几层含义:首先合并目的是为了获得控制权或净资产其次企业合并可以是一个企业对另一个企业也可以是一个企业对多个企业再次企业合并可以是购买企业整体也可以是购买企业的某项资产或资产组合最后被合并企业可以保留法人资格也可以不保留法人资格。《国际财务报告准则第号,企业合并》(以下简称国际准则)将企业合并定义为:将单独的主体和业务集合为一个报告主体。几乎所有的企业合并的结果都是一个主体(即购买方)获得一个和多个其他企业(即被购买方)的控制权。如果一个主体获得对一个或多个其他非企业主体的控制权则这种主体之间的集合不属于企业合并。从本质上讲本准则对企业合并的定义和国际准则相比并无太大差异只是合并内涵上国际准则不仅包含了企业控制权、净资产和资产组合而且还包括了对业务的控制。关于“业务”国际准则是这样定义的:业务是为以下目的的经营和管理的一组集合的活动和资产:向投资者提供回报或者直接向保单持有人或参与者按比例提供更低的成本或其他经济利益。业务一般包括投入:作用于投入的过程以及产生的用于或将要用于产生收入的产出。如果在一组被转让的活动或资产中存在商誉应将该转让组看作一个业务。由于在我国已经存在着就某项经营业务进行合并的案例如联想并购IBM的PC业务因此建议本次准则修订时在合并定义中增加“业务”的相关内容。(二)企业合并的分类按照控制对象分为同一控制下的企业合并和非控制下的企业合并。合并形式主要有控股合并、吸收合并和新设合并。同一控制下的企业合并是指在同一方控制下一个企业获得另一个或多个企业的股权或净资产的行为。其主要特征是参与合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方控制并且不是暂时性的。例如:母公司将全资子公司的净资产转移至母公司并注销子公司母公司将其拥有的对一个子公司的权益转移至另一子公司等。一般情况下同一企业集团内部各子公司之间、母子公司之间的合并属于同一控制下的企业合并。从广义上来讲,同属国家国有资产监督管理部门管理的国有企业之间的购并均属于同一控制下的企业合并。在实际操作中应遵循实质重于形式的原则。同一控制下的企业合并具有以下特点:从最终实施控制方的角度来看其所能够实施控制的净资产没有发生变化原则上应保持其账面价值不变由于该类合并发生于关联方之间交易作价往往不公允很难以双方议定的价格作为核算基础容易产生利润操纵。非控制下的企业合并指不存在一方或多方控制的情况下一个企业购买另一个或多个企业股权或净资产的行为。参与合并的各方在合并前后均不属于同一方或多方最终控制。非控制下的企业合并具有以下特点:非关联的企业之间进行的合并以市价为基础交易对价相对公平合理。企业合并的支付方式有:支付现金转让非现金资产承担债务发行权益证券。二、涉及的关键名词定义(一)购买日:指购买方实际获得被购买方控制权或净资产的日期。通过一次交换交易实现合并的交易完成日即为购买日通过多次交换交易实现合并的购买方最终确认被购买方的投资或者取得净资产的日期为购买日。(二)协议日:指合并方达成实质性协议的日期。(三)控制:指统驭一个主体或企业、该主体或企业的某项独立业务的财务或经营政策并藉此从其经营活动中获取利益的权利。一个参与合并主体在获得对另一参与合并主体一半以上的表决权时便可认为其获得了对另一参与合并主体的控制权除非能证明这种所有权不构成控制。即使一个参与合并主体未获得另一参与合并主体一半以上的表决权它也仍有可能获得对另一主体的控制权条件是企业合并的结果使得一个参与合并主体:通过与其他投资者之间的协议获得对另一主体一半以上的表决权的权力通过法律或协议获得统驭另一主体的财务和经营政策的权力获得任命或解除另一主体董事会或类似治理机构大多数成员的权力获得在另一主体董事会会议或类似治理机构会议中投多数票的权利。(四)权益性证券:指经有关部门批准向社会公众或特定企业、个人发行的能够证明企业资产扣除负债后的剩余权益的普通股、优先股、认股权证等金融工具。(五)公允价值:指在公平交易中熟悉情况并自愿交易的双方进行资产交换或债务清偿的金额。(六)商誉:指不能被单独识别与确认的资产而带来的未来经济利益。本准则中指在购买日购买方的合并成本大于确认的各项可辨认资产、负债公允价值净额的差额。(七)或有负债:指因过去事项而产生的潜在义务其存在仅通过不完全由主体控制的一个或多个不确定未来事项的发生或不发生予以证实因过去事项产生但因下列原因而未予确认的现时义务:履行该义务不是很可能要求包含经济利益的资源流出主体或者该义务的金额不能充分可靠地计量。三、购买方及其确认在企业合并过程中正确确认购买方对合并的会计处理有着重大影响。根据准则购买方是指企业合并中取得对被购买方控制权或净资产的一方。在实际操作中应当结合企业合并合同、协议等规定遵循实质重于形式的原则予以确认。(一)参与合并一方净资产的公允价值远远大于另一方的净资产公允价值较大的一方为购买方(二)通过支付现金、转让非现金资产或承担债务方式取得另一方有表决权股份的支付现金、转让非现金资产或承担债务的一方为购买方(三)通过发行权益性证券取得另一方有表决权股份的发行权益性证券的一方为购买方(四)参与合并一方的管理层能够控制合并后企业管理人员的任命、并能够实施主导作用的一方为购买方。四、合并准则的使用范围我国本次修订的合并准则规定企业合并准则不涉及下列事项:(一)通过合并形成的两方或多方联合控制的企业(二)两方或多方以合同或契约方式取得控制权而进行的合并国际准则中不适用企业合并准则的有:由单独的主体或业务集合而形成合营的企业合并涉及同一控制下主体或业务的企业合并涉及两个或两个以上共同主体的企业合并单独的主体或业务仅通过合同而不是获得所有者权益份额集合而形成一个报告主体的企业合并。我国准则和国际准则的区别在于国际准则把同一控制下的企业合并排斥在外但是由于我国目前产权交易市场还不成熟公允价值难以取得而且在实际工作中出现的绝大部分合并实例是同一控制下的合并如企业集团内部的企业合并以及同一所有者控制下的企业合并等等。因此在充分考虑以上情况的基础上应将同一控制下的企业合并也纳入合并准则范围之内。五、企业合并的会计处理(一)同一控制下的企业合并总体原则:采用类似权益结合法的处理方法:即对于被合并方的资产、负债按照原账面价值确认不按公允价值进行调整不形成商誉合并对价与合并中取得的净资产份额的差额调整权益项目。合并成本在控股合并情况下:()合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式支付对价的应在合并日以支付的现金、转让非现金资产或承担债务的账面价值作为取得被合并方长期股权投资的成本。()合并方以发行权益性证券支付对价的应在合并日按取得合并方账面净资产份额作为长期股权投资的成本按发行股份面值总额作为股本或实收资本确认的长期股权投资成本与所发行股份的面值金额的差额调整资本公积和留存收益。在吸收合并和新设合并情况下:合并方在合并日取得资产和负债的入账价值应当按照被合并方的原账面价值确认。合并方相关资产和负债所采用的会计政策和被合并方不同的应当对取得的资产和负债进行调整按调整后的账面价值进行确认。合并方确认取得的净资产账面价值与所放弃净资产账面价值的差额以及发行权益性证券方式确认的净资产账面价值与发行股份面值之间的差额调整资本公积和留存收益。合并费用合并方为进行企业合并而发生的各项相关费用计入当期损益。报表列示合并方应当编制合并日以及合并当期期末的合并财务报表。()合并资产负债表中被合并方的资产、负债应当按原账面价值进行计量。()合并利润表应当合并前及合并后的收入、费用和利润即:参与合并各方自合并当年年初(或当期期初)至合并日以及合并日至当年年末(或当期期末)所发生的收入、费用和利润。为防止企业利用同一控制下企业合并操纵利润准则要求在编制合并利润表时对于被合并方在合并日以前实现的净利润在利润表中单列一项反映有关使用者在运用该信息时应以扣除该部分合并前实现的净利润后的当期净损益情况对企业盈利情况进行分析。()合并现金流量表应当包括合并前及合并后的现金流量。()在提供比较财务报表时应调整比较报表期间的净损益和其他相关项目视同该被合并方在比较报表期间已被合并。()对于合并日及以前期间存在的合并各方的内部交易以及其他事项应当按照《企业会计准则第xx号合并财务报表》进行处理。(二)非控制下的企业合并总体原则:视同一个企业购买另外一个企业的交易按照购买法进行核算按照公允价值确认所取得的资产和负债。在计量基础上购买法视合并为购买行为注重合并完成日资产、负债的实际价值而权益结合法视企业合并为企业资源的联合认为是两家或两家以上原企业所有者风险和利益的联合因此不要求对被购买企业的资产加以重估即按原有账面价值入账。合并成本()一次交易。通过一次交换交易实现的企业合并其合并成本为购买方在购买日为取得另一方的控制权或净资产由此放弃的资产、发生或承担的负债以及发行权益性证券的公允价值。()多次交易。通过多次交换交易分步实现的企业合并其合并成本为购买方已经持有的被购买方股权在购买日(或交易日)的公允价值以及购买日支付的其他对价的公允价值。()成本调整。企业按照合并合同或协议对于存在的或有事项、且很可能发生并能够可靠计量应当对合并成本进行调整其合并成本应当包括在购买日预计的调整金额。()差额处理。购买方原已持有的对被购买方的投资在购买日的公允价值与其账面价值的差额以及因企业合并所放弃的资产、发生或承担的负债以及发行权益性证券的公允价值与其账面价值的差额计入当期损益。()初始计量。企业合并成本应当分别以下情况进行计量。在控股合并情况下购买方应按确定的企业合并成本作为对购买方的长期股权投资成本。在吸收合并和新设合并的情况下购买方在购买日取得被购买方的各项资产(不限于已被确认的资产)如果其所带来的未来经济利益预计能够流入企业且公允价值能够可靠计量应按其公允价值确认为资产。母公司购买子公司(或者企业集团内部成员企业的一方购买另一方)的部分或全部非控制权益应按上述规定处理。购买方在合并日取得被购买方的各项负债如果履行有关的义务预期会导致经济利益流出企业且公允价值能够可靠计量应按其公允价值确认为负债。合并中取得的被购买方的或有负债符合《企业会计准则第XX号或有事项》规定的购买方在企业合并合同或协议中承诺因对被购买方进行重组等原因于合并后支付给被购买方的职工或其他方面的补偿在预计很可能发生且金额能够可靠计量的情况下应单独确认为负债。商誉处理在购买日购买方的合并成本大于确认的各项可辨认资产、负债的公允价值净额的差额确认为商誉。企业应于每个会计期末对商誉按照《企业会计准则第XX号资产减值》进行减值测试计算确定其减值金额。对商誉测试的减值部分应计入当期损益。在购买日购买方的合并成本小于确认的各项可辨认资产、负债的公允价值净额的差额为负商誉。在对取得的被购买方各项可辨认资产、负债的公允价值进行复核后计入当期损益。合并费用企业合并过程中发生的各项相关费用应于发生时计入当期损益。其中发行权益性证券的发行费用应当冲减所发行的权益性证券的溢价收入权益性证券发行无溢价或溢价收入不足以冲减的部分计入当期损益。合并成本分配购买方在购买日通过确认符合标准的被购买方可辨认资产、负债及或有负债按照它们在购买日的公允价值对企业合并成本进行分配。根据《国际财务报告准则第号,持有待售的非流动资产或终止经营》而被归类为持有待售的非流动资产(或处置组)除外它们应当按公允价值减去出售费用进行确认。但是在准则实施指南中有以下两点应予以明确:()由于未来或有事项对企业合并成本进行调整时调整的合并成本应分配到哪些资产项目,笔者认为对于该项调整实质上是对合并资产的超额支付不能确认到具体资产价值中应作为对商誉的价值调整。()企业合并过程中能够直接归属于合并成本的会计师、律师、评估师等中介费用在分配时应按资产公允价值的比例计入资产价值还是列作商誉,笔者认为这些中介费用与资产价值确认直接相关可以分配计入相应的资产价值中。报表列示购买方在编制财务报表时应遵循以下原则:()资产负债表应当按照购买日取得被购买方的各项可辨认资产、负债的公允价值确认购买方的合并成本与其确认的各项可辨认资产、负债公允价值净额的差额确认为商誉。会计期末对商誉进行减值测试时按照测试确认的金额在资产负债表上列示差额计入当期损益减少留存收益。对于负商誉重新评估后在损益中确认同时增加留存收益。()利润表应当以购买日取得被购买方的各项可辨认资产、负债的公允价值为基础将自购买日至报告期末止被购买方的相关收入、费用、利润纳入利润表。值得注意的是与同一控制下的企业合并不同在同一控制下合并利润表反映年初至年末的全部损益而非控制下仅反映购买日至报告期末的损益。()现金流量表应当包括被购买方自购买日起至报告期末止的现金流量的情况。和利润表相同也仅仅反映自购买日起至报告期末止的相关数据而不是整个会计期间。()在提供比较财务报表时不调整比较报表期间的年初数(或期初数)或上年数(或上期期初数)。()购买方编制合并财务报表的在按上述同一原则处理的基础上对于购买日以后合并各方的内部交易以及其他事项应当按照《企业会计准则第xx号合并财务报表》进行处理。对于非控制下的企业合并本次修订的合并准则取消了原来对商誉进行摊销的做法体现了与国际准则的趋同。但是对于母公司或集团内一个子公司自另一子公司的少数股东手中购买其拥有的全部或部分少数股权的情况仍要求按照购买法原则进行处理。另外在国际准则中还规定在某些情况下购买方可能要向出售者进行后续支付以补偿购买方为换取被购买方控制权而放弃的资产、发行的权益或者发生或承担的负债的价值减少。例如购买方对作为合并成本的部分而发行的权益或债务工具的市价作出担保并为了恢复最初确定的成本而必须发行额外的权益或债务工具就属于这种情况。在这种情况下不确认企业合并成本的增加。六、会计处理举例(一)同一控制下的企业合并例:(A、B公司同为C公司控制下的子公司X年月日A公司以现金万元的对价收购了B公司,的股权。X年月日A、B两公司的资产负债表数据如下:(单位:万元)A公司B公司(公允价值)现金应收账款存货固定资产净值短期借款所有者权益则月日A公司的会计处理:借:长期投资长期股权投资资本公积或留存收益贷:银行存款(X年B公司当年实现盈利万元其中月日至月日实现利润万元。月日A公司会计处理:借:长期投资长期股权投资贷:投资收益同时:在A公司的损益表中还应对B公司月日至月日实现的利润万元作单独列示。(二)非控制下的企业合并(一次交易例:D公司以公允价值为万元、账面价值为万元的资产作为对价对E公司进行吸收合并购买日E公司持有资产的情况如下:账面价值公允价值固定资产长期投资长期借款净资产则:D公司的账务处理如下:借:固定资产长期投资商誉(,)贷:长期借款相关资产资产处置收益(,)(多次交易例:F公司于X年月日以现金万元取得了G公司的所有权。G公司可辨认资产在该日的公允价值是万元账面价值是万元假设G公司在该日没有或有负债X年月日的资产负债详见下表:账面价值公允价值现金和应收账款土地已发行权益:万普通股留存收益截止X年月日G公司当年实现利润万元没有支付股利另土地的市价由万元增加到万元G公司账面价值未作调整。X年月日G公司普通股的股价为每股元。X年月日的资产负债详见下表:账面价值公允价值现金和应收账款土地已发行权益:万普通股留存收益则F公司的会计处理:()购买日以公允价值确认G公司的可辨认资产借:土地(,)贷:资产重估增值()购买日确认商誉借:已发行权益(×,)资产重估增值(×,)留存收益(×,)商誉(,×,)贷:长期投资()月日将初始的投资重述为成本借:留存收益(××,,)贷:长期投资()月日以公允价值确认G公司的可辨认资产借:土地(,)贷:资产重估增值X年月日F公司以现金万元进一步确定G公司,的股权从而获得了控制权。()再次确认商誉借:已发行权益(×,)资产重估增值(()×,)留存收益(×,)商誉(,×,)贷:长期投资()确认G公司的少数股权借:已发行权益(×,)资产重估增值(()×,)留存收益(×,)贷:少数股权七、披露(一)同一控制下在同一控制下合并方应当在合并当期的财务报表附注中披露:(判断属于同一控制下的企业合并的依据以及合并日的确定(参与合并企业的名称和情况说明以及合并前后企业实施同一控制下一方或多方的基本情况包括企业名称、所在行业等(以支付现金、非现金资产以及所承担负债作为支付对价的应当说明支付对价的账面价值以及参与合并方通过合并所持有表决权股份的比例(合并中发行权益性证券的数量及定价原则以及参与合并各方交换有表决权股份的比例(参与合并各方的资产、负债在合并日的账面价值(合并各方自合并当期期初至合并日的收入、净利润、现金流量等变化情况或者合并日至年末的收入、净利润、现金流量等变化情况内部交易金额等(被合并方对同一交易或事项采用的会计政策与合并方不一致所作调整情况的说明以及因调整对被合并方财务状况和经营成果的影响(编制合并日合并会计报表中抵销内部交易的有关情况(合并日是在资产负债表日后事项期间的应当说明因企业合并预计将对企业财务状况和经营成果的影响。(二)非控制下非控制下的企业合并购买方在合并当期的财务报表附注中披露:(参与合并的企业名称、所在行业以及相关情况的说明(购买日的确定(取得的被购买方有表决权股份的比例(合并成本包括构成合并成本每一具体组成部分的账面价值、公允价值及其确定方法发行的权益性证券的数量及确定权益性证券公允价值所考虑的因素(与企业合并直接相关计入当期损益的各项费用及其金额(企业合并后拟处置资产、负债的具体情况(合并中取得被购买方在购买日各项可辨认资产、负债的公允价值及其公允价值的确定方法(被购买方自购买日起至报告期末止的经营成果包括营业收入、利润总额和净利润等(合并中商誉及其价值的具体确定方法确定商誉减值的方法、计提减值准备金的金额(合并成本小于确认的各项可辨认资产、负债公允价值净额的差额计入当期损益的金额(存在或有支付协议的情况下有关或有支付协议的内容(本期购买的子公司在以前期间资产负债表日资产和负债的金额包括流动资产、长期资产、固定资产、无形资产及其他资产和流动负债、长期负债和所有者权益等。八、本准则实施对权益、损益及资产结构等经济事项的影响(一)由于我国目前的企业合并大多是同一控制下的合并而准则规定同一控制下的合并按权益结合法进行会计处理年中合并视同年初就已实现那么就一定程度上虚增了合并企业利润表中的本年利润。同时资产按照历史成本计量不能反映其真实的现时价值造成资产负债表中资产少计从而使资产的成本补偿不足企业税负增加。(二)非控制的企业合并由于资产按公允价值计量不可避免地会成为少数企业操纵利润的工具从而造成购买企业资产虚增在以后年度的折旧增加利润减少。九、本准则的意义及深远影响(一)规范了企业合并的基本会计处理方法近年来我国上市公司发生的企业合并案例越来越多但一直没有明确的规定对其会计处理进行规范。年发布的《企业兼并有关会计处理问题的暂行规定》因为针对性不强或者约束力不够无法对上市公司企业合并经济事项起到很好的规范作用。本次修订从根本上对企业合并会计处理的基本原则商誉处理等进行了规范。同时为减少因公允价值使用引起的利润操纵以及同一控制下合并形成的利润失真对合并损益也都在一定程度上作了稳健和防范的思考。(二)改变了会计要素的计量模式传统会计要素计量是以历史成本为基础的企业合并准则在借鉴国际准则的基础上引入了公允价值概念目的是反映资产、负债的真实现时价值。执行本准则后不仅要对同一控制下的企业合并按历史成本计量而且还要对非控制下的企业合并按公允价值计量是会计理论的一大突破。(三)将表外项目引入表内本次修订后的企业合并准则要求当被购买方的或有负债预计很可能发生并且其公允价值能够可靠计量时确认为对合并成本的调整。这就改变了过去对或有事项在报表附注中披露的做法将表外项目引入表内。(四)保持了中国特色针对我国大量存在同一控制下企业合并的现状规定了按权益结合法对其进行会计处理在积极与国际趋同的同时又保持了中国特色。附:主要差异对照表主要差异比较企业合并本文中所涉及到的图表、注解、公式等内容请以PDF格式阅读原文。

用户评价(0)

关闭

新课改视野下建构高中语文教学实验成果报告(32KB)

抱歉,积分不足下载失败,请稍后再试!

提示

试读已结束,如需要继续阅读或者下载,敬请购买!

文档小程序码

使用微信“扫一扫”扫码寻找文档

1

打开微信

2

扫描小程序码

3

发布寻找信息

4

等待寻找结果

我知道了
评分:

/17

经济管理论文—企业合并

VIP

在线
客服

免费
邮箱

爱问共享资料服务号

扫描关注领取更多福利