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论税款委托代征人的责任论税款委托代征人的责任 论税款委托代征人的责任 2009年6月 第14卷第3期 扬州大学税务学院 JournalofTaxCollegeofYangZHouUniversity J//,n.2009 VZ.14,N0.3 论税款委托代征人的责任 何小王 (湖南税务高等专科学校,湖南长沙410ii6) 摘要:委托代征人的责任主要是违约责任;违约责任由税务机关以通知书,决定书予以明确,并可申请 法院强制执行.委托代征人也有法定责任和其他责任.由相关单位予以追究;征管法中不必增加委托代征人 的法定...

论税款委托代征人的责任
论税款委托代征人的责任 论税款委托代征人的责任 2009年6月 第14卷第3期 扬州大学税务学院 JournalofTaxCollegeofYangZHouUniversity J//,n.2009 VZ.14,N0.3 论税款委托代征人的责任 何小王 (湖南税务高等专科学校,湖南长沙410ii6) 摘要:委托代征人的责任主要是违约责任;违约责任由税务机关以通知书,决定书予以明确,并可申请 法院强制执行.委托代征人也有法定责任和其他责任.由相关单位予以追究;征管法中不必增加委托代征人 的法定责任,不宜通过行政处罚来解决委托代征协议纠纷《委托代征税款协议书》.范本中存在一些具体问 题.需要加以完善. 关键词:委托代征;违约责任;法定责任 中图分类号:F810.422文献标识码:A文章编号:1007—4465(2009)03一O0l6—04 《中华人民共和国税收征收管理管法》(以下简 称《征管法》)第29条确立了委托代征 制度 关于办公室下班关闭电源制度矿山事故隐患举报和奖励制度制度下载人事管理制度doc盘点制度下载 ,《中华人 民共和国税收征收管理法实施细则》(以下简称《实 施细则》)第44条对委托代征作了进一步规定.但 两部法律,法规并没有对委托代征人的责任作出规 定.委托代征人的责任以及税务机关对其责任的追 究方式,具有非常明显的特殊性. 一 ,委托代征人的违约责任 1986年《税收征管暂行条例》第39条规定,"代 征人"不依法向税务机关申报解缴税款的,"参照"有 关纳税人的法律责任条款处罚,当时的"代征人"包 括扣缴义务人和委托代征人,据此,从1986年到 1992年期间,曾把委托代征人作为偷税主体,委托 代征人代征税款后不向税务机关解缴税款的,追究 其偷税法律责任.但1992年《征管法》和其后的税 ,未将委托代征人作为偷税主体,也未 收法律,法规 规定其他法律责任.根据处罚法定原则,税务机关 不能对委托代征人不依法解缴已代征税款行为定性 为偷税,也无权对委托代征人不履行《委托代征税款 协议书》的行为实施其他行政处罚.个别省份存在 以地 方法 快递客服问题件处理详细方法山木方法pdf计算方法pdf华与华方法下载八字理论方法下载 规,政府规章形式规定对委托代征人行政 处罚的做法,这种做法值得商榷如果仅仅从行政 处罚的创设权角度看,地方法规,政府规章确有创设 行政处罚的权力,但税法是一个强调全国范围内高 度统一性的领域,在没有全国性统一立法的情况下, 个别省份单独规定对委托代征人实施行政处罚的做 法与这种统一性要求不相协调,产生税法的地区差 异,导致税法实施中的不平等. 目前,委托代征人不履行或不正确履行协议的 行为,税务机关主要依据《委托代征税款协议书》中 的约定处理.《委托代征税款协议书》中通常约定了 一 些委托代征人违反协议的责任,以此为依据能够 使一般的问题得到妥善处理.这种通过协议约定而 非法律规定的责任,是违约责任而非法定责任.违 约责任不能通过实施行政处罚来予以追究. 行政 合同 劳动合同范本免费下载装修合同范本免费下载租赁合同免费下载房屋买卖合同下载劳务合同范本下载 关系中的违约责任通过何种方式予以 追究?如果行政机关违反协议,行政相对人需要请 求行政机关履行义务或者需要追究行政机关的责任 时,法律明确给定了解决问题的途径:行政相对人可 以向行政机关直接提出,行政机关依法应当履行义 务或承担责任;行政相对人也可以申诉,控告,或者 依法申请复议,提起行政诉讼来解决.但对于行政 相对人违反协议,行政机关需要责成相对人履行合 同义务或追究相对人违反合同的责任时,法律则没有明确给定解决问题的途径.行政机关不可能对行 政相对人提出申诉,控告,也不可能以行政相对人为 被告申请行政复议,提起行政诉讼或民事诉讼.这 些救济权利都是为行政相对人设定的,行政机关不 存在行使救济权利问题.行政机关只能依靠自身的 行为来解决与行政相对人的协议纠纷.行政合同具 收稿日期:2009—05—11 作者简介;何小王(1963一).男,湖南汝城人,湖南税务高等专科学校副教授,律师,税 务师. 16 有行政性,行政机关与相对人签订和履行行政合同, 也是一种具体行政行为.当行政合同履行过程中出 现争议,可以协商解决;协商不成时,应当维护行政 机关在公共事务中的职能,体现行政权力的特点,赋 予行政机关一方直接以通知书,决定书等形式要求 相对人履行义务或承担责任的权力.该通知书,决 定书等是行政机关单方面意志的表达,作为行政机 关实施的具体行政行为,经送达发生法律效力.但 同时,应当保障相对人合法权益,相对人不服行政机 关的通知书,决定书等的,可以另行寻求法律救济. 以这种方式处理委托征收协议纠纷,虽然《征管 法》,《实施细则》中没有直接规定,但符合行政法原 理和我国行政合同纠纷处理的惯例.因此,在税款 委托代征实际工作中,如果税务机关需要责令委托 代征人履行协议书约定的义务,需要对协议书的内 容予以补充或变更,需要提前终止协议或追究委托 代征人其他责任时,税务机关可以与委托代征人协 商,协商一致时达成新的约定;协商不成时,税务机 关有权直接作出决定,并以通知书,决定书等形式送 达委托代征人.该文书是税务机关实施的具体行政 行为,经送达生效,税务机关可以据此开展进一步的 活动.当然,如果税务机关通知书,决定书经依法认 定为违法或违反协议时,税务机关应当承担责任. 至于在不同的情况下如何选择运用通知书,决定书 或其他文书,目前没有统一的规定.一般而言,委托 代征税款协议内容的调整,协议的正常终止,要求履 行义务和追究较有关的责任,可以用通知书的形式 予以明确;提前终止协议或重大责任的追究,需以决 定书形式予以明确.同时,还应当注意的是,由于委 托代征人不是纳税人,不属于《税收征管法》规定的 税务机关有权强制执行的范围,出现税务机关送达 通知书,决定书后委托代征人仍不履行义务或承担 责任的,税务机关可申请法院强制执行. 二,委托代征人的法定责任和其他责任 委托代征人的责任并不限于合同责任,也有法 定责任.由于税收部门法中没有对委托代征人的法 律责任作出规定,因此,委托代征人的法定责任只能 是税法之外的其他法所规定的责任.可以分为两个 方面:一是刑法规定的刑事责任.委托代征人开展 的代征税款活动是一种公务活动,委托代征单位的 责任人员和委托代征的个人,在有关委托代征活动 中均具有国家工作人员身份,其挪用,截留,私分或 以其他形式占有已代征税款的,可构成挪用公款罪, 贪污罪等贪污挪用类犯罪;委托代征人严重失职渎 职,造成国家税款重大损失或纳税人的重大损失的, 可构成渎职类犯罪;委托代征人在代征税款过程中 侮辱,殴打,故意损害公私财物或实施其他犯罪活动 的,也可构成相应的犯罪.二是监察,审计,公务员 管理,部门和行业管理等法律法规,这些法都不是专 门针对委托代征人作出规定的,但委托代征人的行 为如果触犯了这些规定,需要承担法律责任. 除法定责任外,还有党纪政纪和其他一些责任. 根据目前的情况,委托代征人通常是基层政府机关, 国有企业事业单位,村组负责人员等,这些单位或个 人通常受到党纪政纪约束,如果出现严重的违反委 托代征合同行为,也可能同时违背了党纪政纪等方 面的规定,需承担相应责任. 上述法定责任和其他责任,都可以用以规范委 托代征关系,约束委托代征人的行为.但这些责任 的追究主体都不是税务机关,而是司法机关,委托代 征人的上级机关和其他对委托代征人具有领导,管 理和监督的单位.税务机关应当针对不同的委托代 征人,了解这些责任形式,在委托代征关系中发现委 托代征人的行为需要追究责任时,及时与相关单位 沟通,协调,将有关违法违纪事实和 材料 关于××同志的政审材料调查表环保先进个人材料国家普通话测试材料农民专业合作社注销四查四问剖析材料 移交相关单 位处理. 对于委托代征人的法定责任问题,当前极具争 议性的问题是:征管法或其细则修订过程中,是否应 当增加委托代征人的法定责任条款,建立对委托代 征人行政处罚制度?对此,学者之间有不同的观点. 问题的关键在于,委托代征建立在行政合同的基础 上,对行政合同属性的认识有差异,对法律责任的认 识就有差异.有的学者主张行政合同的本质是契约 精神,自然地,违反行政合同的责任主要依据合同约 定,不主张通过行政处罚来追究委托代征人的责任. 有的学者主张行政合同中,主导因素是行政,行政机 关既是合同的一方,也是行使公共权力的行政主体, 因此可以对合同的另一方实施行政处罚. 笔者不主张在征管法中增加委托代征人的法定 责任.主要理由是: 1.委托代征不同于代扣代缴,不能以扣缴义务 人的法律责任来类比委托代征人的责任.扣缴义务 人以欺骗,隐瞒方式不缴少缴已扣已收税款的,以偷 逃税论处;不履行代扣代缴义务的,也应承担法律责 任.委托代征与代扣代缴在形式上有一定的相似之 处,都是从第三方代扣,代收第三方的应纳税款,执 行了征税主体的权力;都是在收到税款后应及时向 税务机关解缴税款,成为税收义务主体.但两者有 着重大差异,主要在于扣缴义务人的义务来自于法 律的直接规定,是法定义务,税务机关和扣缴义务人 】7 都没有自主选择的余地,违反法定义务的责任划分 明确;从控管的角度看,扣缴义务人人数众多且不具 有特定性,只有在法律中明确规定其法律责任才能 加强其控管.而委托代征人的义务是合同约定的义 务,税务机关和委托代征人都具有自主选择性;从控 管和责任归因的角度看,委托代征人人数较少且特 定化,税务机关事前需做严格的资格审查,通过合同 约定一般能达到控管目的,且出现违反合同情况时, 责任的归因也可能有其复杂性,不见得一概归因于 委托代征人.委托代征人的责任问题应基于委托代 征关系本身来考虑,而不能以扣缴义务人的法律责 任来类比. 2.委托代征人违反委托代征合同的行为,并无 明显的公共危害性,没有必要以强化公共利益保护 为由规定行政处罚.在有的行政管理领域,法律规 定了一些违反行政合同的法律责任,如土地管理法 及其配套法规对违反土地出让合同的行为有行政处 罚的规定.但这种做法通常是基于公共利益保护的 特殊要求,如土地资源的稀缺性和土地上的相邻关 系等,会使违反土地出让合同的行为,违背国家的基 本土地政策,影响城市的整体规划开发,损害其他竞 争对手或相邻关系人的权益,因而有必要通过规定 违反土地出让合同的法律责任来强化土地的管理. 委托代征人不及时解缴已代征税款,损害国家利益, 但无其他特殊公共危害.委托代征人滥用代征权, 有一定的公共危害性,但对此复议法和诉讼法规定 了相对人的救济权,委托合同约定了相关责任,似乎 也不必要另外的处罚责任. 3.现行的委托代征责任制度基本合理,能够满 足调整委托代征关系的需要.从现阶段的委托代征 实施情况看,常见的委托代征人是基层政府机关,交 强险的保险机构等单位,其实施的代征活动通常比 较规范.委托个人代征的情况下,存在的问题多一 些.现有的委托代征人责任制度基本上是合理的, 能够满足调整委托代征关系的需要.委托代征人违 反《委托代征税款协议书》和其他有害税收的行为 中,挪用,截留,私分或以其他形式占有已代征税款; 严重的失职渎职行为,滥用职权行为;丢失票证造成 重大损失行为等,均受到刑法调整.不构成犯罪的, 也受到各种党纪政纪约束.其他的均属情节和危害 较轻,通过追究违约责任可以使问题得到解决.行 政处罚并不是万能的,行政处罚只有当确有必要时 才是合理的,另行规定税务机关的行政处罚权并无 多大的现实意义.且委托代征关系毕竟是一种契约 关系,以契约来解决契约履行过程中的纠纷更符合 】8 法治的精神. 三,《委托代征税款协议书》中的几个具体问 题 1.委托代征人迟延解缴税款的滞纳金或利息问 题.《税收征管法》第32条规定的滞纳金,适用主体 只限于纳税人,不包括委托代征人,对委托代征人不 能据此收取滞纳金.法律,行政法规中也没有关于 对委托代征人收取利息的规定,但委托代征人迟延 解缴税款,侵占了税款的时间价值,损害了国家利 益.应当有一个方法来解决这一问题,如果没有统 一 的规定,是否可以把滞纳金或利息的问题留给协 议来约定?实际上这并不可行,因为行政机关的行 为具有羁束性,收取滞纳金或利息这样的具有权利 实质影响的事项,由税务机关与委托代征人自主协 商约定并不妥当,应当以法的形式作出统一规定. 在滞纳金和利息之间,笔者主张采用计取利息的方 法,可参照特别纳税调整中的利息计取方法,比照银 行利率确定.因为利息更体现金钱的时间价值,不 具有制裁性,更符合委托代征关系的契约性质. 2.委托代征与税务机关自行征税权的关系问 题.《委托代征税款协议书》范本第2条对委托代征 事项有约定,问题在于已委托代征事项内,仍有可能 出现税务机关自行征税情形.笔者认为,税务机关 与委托代征人已经签订委托代征协议,协议约定的 事项,税务机关一般应当交由委托代征人代征,不宜 自行征税,自行征税有损委托代征人利益.但在特 定的情况下,税务机关应保留自行征税权,并应将此 保留纳入《委托代征税款协议书》:(1)有的纳税人自 行到税务机关申报纳税或代开发票而缴纳相应税 款;(2)税务机关对纳税人的税收违法行为实施检查 而行使自行征税权.建议在《委托代征税款协议书》 第2条关于委托事项的约定中增加一款:"纳税人自 行向甲方缴纳税款,或者税务机关对纳税人的税收 违法行为实施检查并补缴税款的除外." 3.违约责任约定问题.《委托代征税款协议书》 范本第5条对违约责任作出了约定.其中第2项约 定:"乙方违反本协议,甲方有权按照本协议或者有 关法律规定要求乙方履行义务,并可根据实际情况 选择单方面终止协议."第3项约定:"因乙方责任, 造成税款损失的,乙方应全额赔偿;造成纳税人合法 权益受到损害的,甲方有权依法向乙方要求追偿." 可以从下面几个方面加以改进:一是建议明确追究 违约责任的方式,委托代征人的遵循义务和救济途 径,即甲方有权向乙方送达通知书,决定书,责成乙 方履行义务,承担责任;对甲方的通知书或决定书, 乙方应当先行遵照执行;乙方不服甲方通知书,决定 书的,可以依法申请复议或提起行政诉讼.二是第2 项中可增加变更合同的选择,以适应一些较轻的违 反协议情形.三是乙方责任造成税款损失的,乙方 应全额赔偿,不知是何指向?如果乙方责任造成纳 税人的税款未缴或少缴,纳税人的纳税义务是法定 的,有继续缴纳的义务,不应由委托代征人赔偿.税 务干部在执法中不征少征税款的,可以追究税务干 部的行政责任或刑事责任,不存在由税务干部赔偿 税款问题,对委托代征人也是同理.对税款的赔偿 责任应当限于已代征税款.因此,建议对第2,3项 作出修改并增加一项:"2.乙方违反本协议,甲方有 权按照本协议或者有关法律规定要求乙方履行义 务,并可根据实际情况对协议作出变更或终止协议. 3.因乙方或其工作人员原因造成已征税款损失的, 乙方应全额赔偿i造成纳税人合法权益受到损害的, 甲方有权向乙方追偿.4.甲方要求乙方履行义务或 承担责任,以通知书或决定书方式作出,乙方收到甲 方通知书或决定书后应先行遵照执行,有异议的可 向甲方提出,申请行政复议或提起行政诉讼." 《委托代征税款协议书》范本第5条违约责任中 的第4项有误.因为"对乙方的税收违法行为,甲方 有权依法处罚,不受本协议限制"这样的约定,不是 关于违约责任的约定,且目前甲方没有处罚的法律 依据,今后也不宜规定行政处罚.建议改为:"乙方 或其工作人员在委托代征活动中违法,应当承担刑 事责任和其他法律责任的,由有关机关依法追究." (责任编辑:子逊) (上接第15页)共享,保证了公益慈善团体的法律地 位及相应的免税待遇. 我国有资格接受税收减免捐赠的社会团体并不 多,对企业公益性捐赠和社区性募捐行为产生了一定 制约.按规定,经民政部门批准成立的非营利的公益 性社会团体和基金会,凡符合有关规定条件,纳税人 通过其用于公益救济性的捐赠,可准予在计算缴纳企 业和个人所得税时税前扣除,这在一定程度上拓宽了 捐赠渠道,提高了企业公益性捐赠的热情,但非营利 公益性的社会团体和基金会的数量仍要继续增加. 通过放宽慈善机构的受赠准入制度,增加税收优惠的 法律效力,对向同类型,同性质的公益组织提供捐赠 的企业,应该给予同等的税收待遇.另外,还要建立 健全相关部门的通力合作机制,加强审计监督.借鉴 发达国家的经验,利用信息网络技术,拓宽税务系统 与相关部门之间的信息交流渠道,严格监督和审查免 税资格和扣除程序,在多方位的控制下确保信息公开 与透明,提高公益性捐赠税收优惠政策实施的有效 性,保证纳税人的合法权益. (三)完善公益性捐赠相关税制建设 在2008年汶川大地震赈灾活动中,许多生产各 类灾区急需物资的企业日夜生产,免费向灾区提供企 业的自产物资.政府对于如何鼓励企业自产产品的 公益性捐赠问题,应谨慎考虑,严格监督.在完善捐 赠程序机制,法律保障机制下,应进一步明确自产产 品通过合法非营利组织进行捐赠是否还"视同销售", 从而在引导企业捐赠行为过程中做到有法可依,并使 企业在其捐赠行为中获得较大的税收效益.具体来 说:改变公益性捐赠在视同销售方面的税收政策,应 借鉴《企业所得税法》关于捐赠支出税前扣除的办 法,将纳税人捐赠支出划分为公益性捐赠和一般捐 赠.在视同销售的税收政策方面,对公益性捐赠给予 税收优惠,减轻或消除企业因公益性捐赠而增加的增 值税负担及企业所得税负担.首先,在增值税方面, 将企业用货物进行公益性捐赠规范为进项税额转出 而不是视同销售,可以用现行的公益性捐赠管理办法 防范企业的避税行为,以保证国家利益.其次,取消 了公益性捐赠视同销售的规范后,从税制体系的系统 性考虑,应相应取消相关企业公益性捐赠视同销售所 涉及的消费税及企业所得税的纳税义务.再次,遇到 严重自然灾害时,可以考虑采取一事一议的办法,由 国务院及相关部门得到法律授权,临时采取更多的税 收优惠措施,比如捐赠灾区急需物资的企业除了可以 将其捐赠物资的行为不再视同销售,还可以享受继续 抵扣捐赠物资的增值税进项税额的优惠. [参考文献] El-I黄桂香,黄华清.税收政策影响慈善捐赠行为的经济 学 分析 定性数据统计分析pdf销售业绩分析模板建筑结构震害分析销售进度分析表京东商城竞争战略分析 I-j].价格月刊,2008,(2). E2-1夏子坚.中国现行社会捐赠机制的制度困境与政策选 择EJ].中国青年研究,2008,(10). [3]江希和.有关慈善捐赠税收优惠政策的国际比较l-J3. 财会月刊,2007.(21). [4]冉志,杨化.法治化视野下的社会捐赠[J3.法治论丛. 2008,(5). [5]刘磊.企业捐赠的税收处理问题研究[J].税务研究, 2008.(1). [6]张魁兴.捐赠需要税收支持EJ3.中国税务.2006,(2) (责任编辑:灿亮) 19
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