08-基于价值多元化理念的多重计量模式初探(征文)

基于价值多元化理念的多重计量模式初探 姜宏青徐国君 (中国海洋大学管理学院会计系) [摘要] 会计计量是对计量客体――事物的价值属性做货币衡量。价值的内涵在不同视角下意义不同,因此,单一会计计量模式就不能全面反映事物的价值;由于会计计量过程受多种因素的制约,不同计量条件或假设导致计量结果不同,符合客观性和相关性的会计计量意味着以公允的态度连接计量客体特性、计量过程和计量目的。多重计量就是基于价值的多元化特征而采用多种计量属性来提供会计报表要素的量化信息,满足会计信息使用者多样化的需求。 [关键词]价值多元化会计计量混合计量多重计量 The preliminary research of multi-measurement model based on the diversification of value [Abstract] Accounting measurement is monetary measurement to the meaning of value of things. The meaning of value is different based on the different views. Therefore single accounting measurement model can’t reflect the whole value of things. Because the process of accounting measurement is restricted by many factors, different condition or hypothesis can lead to different result. Accounting measurement which accords with objectivity and relativity means connecting the features of objects,procedure and purpose of measurement based on fair attitude. Multi-measurement describes the elements of accounting statements with multi-measurement attributes simultaneously in order to provide the range information of measurement of every items of accounting elements for the users with different measurement attributes and reflect the whole values. The 1 quantitative information can meet diverse needs of the users. [Key Words] diversification of value, accounting measurement, mix-measurement, multi-measurement [正文] 会计计量理论作为一项基础性会计理论,不仅指导会计准则的制定也影响着会计实务的结果以及会计信息的质量。南方证券公司2004年初被证监会、公安部和深圳市政府联合工作组接管后,发现其股东们(包括上海汽车、四川长虹、东电B等上市公司)2003年度财务报告中对长期股权投资的减值准备计提比例从0%到100%不等。1这个案例涉及的问题很多,仅就计量而言,这样的差距很难从理论上得到合理的解释,也无法在实践中让信息使用者信服。在新事物层出不穷的新经济时代,研究会计计量不仅要重视计量过程的客观性,更应当追本溯源的研究价值与计量的本质,以更加完善的理论指导实践,从而使会计计量的结果更具经济意义。本文以计量客体价值多元化理论为切入点,以计量目的是满足需要为终点提出建立多重(多属性)计量模式的理论构想,减少计量实践中的不确定性,提高信息质量。 一、计量与价值 (一)计量的涵义 计量的词典解释是“给事物的属性或特性赋以数值”。事物本身有许多特性,总体来说主要有物理特性和价值特性两大类。物理特性的计量具有个性和具体化的特点,描述的是事物的外部特征,具有不可比的独特性,比如土地按照面积计量,布按照尺寸来计量,一亩土地和十尺花布之间缺乏直接的对应关系,无法找到其可以相比的基础,因此,在会计领域计量往往更重视价值特性的计量,而针对物理特性的实物量度仅仅作为价值计量的辅助。“我们的计量不是事物本身而是与这一事物某一具体属性相关的被称为值多少钱的东西。”2由此可见,价值计量往往是用货币衡量事物的特性。然而,事物的特性具体、丰富、变化,而统一的货币量度将事物的特性均一化,结果并不能表达事物的特殊性,只是表达了其可以称之为价值的方面。那么,事物的特性究竟价值几何,我们就必须了解事物的价值内涵。 (二)价值的涵义 考察价值的定义是件比较复杂的事情。通常意义上的价值是指某件事物对我们有用,我们说这个事物是有价值的,这里的价值往往指的是事物的有用性。马克思的政治经济学论述了商品的二重性,商品是用来交换的产品,其具有使用价值和价值双重性,使用价值描述的是商品的物理特性,是其满足需要的外在价值,价值是其内在属性,是凝结在商品中无差别的人类劳动。马克思的劳动价值论界定了商品的价值由劳动产生,不是由实物资产产生。这样的论断对于价值的计量来说提供了一个理论指导,难以实际操作。马克思的劳动价值论中的价值无法直接计量,它实际上是根据商品的交换价值逻辑上推演出来的内在价值。因此,劳动价值论某种意义上说,只是论证了价值来源的劳动属性,通过论证这个来源来论证资本主义剥削的实质,政治意义大于经济意义。 从经济学角度来看价值的概念,主要有这样一些视角: (1)供求价值观。商品的交换价值就是价值,或者说达成交易的价格就是价值。因为在市场竞争1记者敖晓波张利东2004.3.4 参股南方证券股东业绩受损京华时报B40版 2亨利.I.沃尔克等2005 会计理论东北财经大学出版社P5 条件下,达成交易的价格所代表的就是商品在交易中所被认可的价值,这个价值的高低完全由市场供求关系决定。用价格来代表价值使价值的计量显性化了,我们通常所说的市价、脱手价、变现价等都是供求价值观的真实体现。 (2)生产费用观。商品的价值由生产该产品所耗费的价值决定。商品耗费的价值由人、才、物耗费组成,加上利润构成商品的价值。从生产者来说,耗费的价值是其可以接受的价格底线,依此确定商品的交换价值再理性不过了。会计计量中的历史成本就最能反映这个价值观。然而生产耗费观解释的价值是过去价值,与市场竞争条件下的现行价值和持续经营条件下的未来价值有相当大的区别。 (3)效用价值观。按照消费者行为理论,消费者从消费某种物品或劳务中所得到的满足程度,称为“效用”,消费者追求的消费行为应该是效用最大化。因此,满足需要的价值通常指的是使用价值和由此衍生的心理价值等。按照边际效用递减规律,随着对物品消费的增加,效用递减,那么消费者愿意付出的代价会逐渐减少。“物以稀为贵”所表达的就是这个道理。因此,效用价值的计量难以用投入或劳动为 标准 excel标准偏差excel标准偏差函数exl标准差函数国标检验抽样标准表免费下载红头文件格式标准下载 ,它是消费主体对价值的心理接受度的衡量,受消费环境、收入水平、个人偏好等因素影响,因此,从计量的意义来说,更容易接受的是谈判形成的公允价值概念,所谓“相互认可”的价值。 不同的价值观描述的价值的涵义不同,因此,以通用的计量模式衡量多种内涵的价值,本身就 是不符合科学逻辑的。 二、会计计量与不确定性 美国会计学家莫斯特(K.S.Most,1977年)认为会计计量主要有两个构成要素:(1)必须定量的属性(或特性);(2)为定量该特性(或属性)所需采用的尺度。3葛家澍教授认为:一项完整的计量活动包括:(1)选择衡量标准(即计量尺度);(2)确定计量 规则 编码规则下载淘宝规则下载天猫规则下载麻将竞赛规则pdf麻将竞赛规则pdf ;(3)分配具体数量。4这两个定义说明了计量的程序和应该表达的结果,即通过选定的计量模式按照一定的规则将数值分配到所需计量的对象中,以确认其价值。或者笼统地说,计量是确认计量客体价值的过程。我们认为,会计计量的涵义应该更为广泛,一是计量可以计量的一切价值,二是按照会计的规则和实现会计的目的实施计量,三是会计计量所依赖的客观条件的描述。会计计量是以会计的规则把数额分配给经济活动,用数量关系描述经济活动的性质、状态,为人们认识经济活动提供有效工具。5既然价值的内涵有不同视角的界定,那么计量就是对价值内涵的数量描述或货币描述,就应当能够反映多重视角的价值涵义,有多少种视角的价值内涵就应当有多少种计量与之相适应。 然而,无论是会计计量的过程还是计量的环境都充满着不确定性,导致计量结果是一个不确定的值,或者是个不能以准确为标准来衡量的值。 计量过程的复杂性和不确定性来自对计量客体的定义、计量程序的制定和计量方法的选择。传统的会计计量的限制因素主要有:(1)未来事项以及对未来数额进行估计的不确定性。(2)计量程序和方法选择的客观性与可证实性。(3)货币单位的单一性和币值稳定问题。(4)必要的稳健主义倾向6。这就意味着由于这些因素的影响,不同主体对相同客体的计量会产生不同的结果,这些不同结果难以用准确和不准确进行界定。 然而,随着现代经济的发展和技术环境的变化,影响计量的因素远不止这些,还包括:(1)计量观念的约束。传统观念的计量强调准确和可验证性,强调货币的流动,强调成本和收益的计算,强调计量方法的运用。而在新经济时代,很多的事物的价值已经难以用这些传统的观念去衡量了,比如网页点击率、企业品牌价值、人力资源价值、客户关系价值等,这些事物有着非常鲜明的时代 3葛家澍林志军2002 现代西方会计理论厦门大学出版社P116 4葛家澍刘峰2000 会计学导论立信会计出版社工P239 5徐国君2003 三维会计研究中国财政经济出版社P271 6亨得利克森著王澹如陈今池编译1987 会计理论立信会计图书用品社P87-92 特性,又蕴含着巨大的经济价值。如果没有客观的计量,也就不能完整反映企业拥有资源的价值和其未来的成长价值;(2)计量对象的特性。如何定义和认识计量对象的特性也是影响计量的因素之一;(3)计量主体的专业水准和职业素质;(4)计量尺度的同一性。币值变动和不同国家的货币转换,通货膨胀和汇率对价值的影响,这也是一个需要在涉及计量时要考虑的问题。 这些不确定性在不同程度上影响着计量的过程和结果,也就同时影响着使用者对会计信息的判断和利用。因此, 分析 定性数据统计分析pdf销售业绩分析模板建筑结构震害分析销售进度分析表京东商城竞争战略分析 计量的影响因素在于确立正确的计量观念:首先,对某事物计量的结果不是唯一的,因为计量和计量对象的特性和其价值观无法完全重叠,浑然一体,;其次,以单一计量属性描述事物的价值是片面的,没有哪一种计量可以准确反映计量客体的全貌;最后,由于计量受多种因素制约,制定计量的规则是必需的。 究竟应该遵循哪一种价值观、披露什么特性,成为会计师最富魅力的核心技术性工作之一。当然会计计量在实际工作中不是魔术,没有一个可以尽情展示计量技巧的舞台让会计师选择,计量既需要约定俗成的惯例更需要法定的规则,按照计量对象的特性,按照计量目的选择计量模式,成为会计计量的主流。 三、会计计量的应用 会计计量应用往往分为资产计价和收益决定两个大的部分。资产计价模式的选择取决于怎样定位资产的概念,计量想要达到什么目的;收益计量也是如此,究竟想要依据一个什么样的收益概念,是交易收益还是运营收益,是当期收益还是总括收益,是已获得收益还是预计收益等,不同的收益观决定不同的计量模式。 以资产计量为例,按照传统会计理论,资产计量的目的是:(1)反映资产的价值,展示会计主体的经济实力;(2)反映资产购置中的成本费用支出;(3)作为费用分配和损益计算的基础。这是一种以成本为中心的资产计量观。以生产费用观为计量观,反映取得资产的代价和取得收益的代价,是计量特性和价值观结合的一种。目前,这种计量观越来越多的受到抨击,理由是这样的资产定位不能反映企业未来的经济价值,因此,现行企业会计准则将资产定义为预期的未来经济利益,它概括了资产的本质,从一个持续经营的企业来说,它持有资产的目的,就是为了获得未来的经济利益。如果当企业的账面成本高于该资产预期的未来经济利益时,意味着资产发生了减值损失;如果某项资产有市价,其价格随市场供求不断变化,会计计量要根据该项资产的价格变动情况调整其账面价值,此时,该资产的原始耗费价值已经被市场价格所取代,反映的是现行价值。因此,在现行的企业会计准则中,出现了历史成本、现行成本、可变现净值、现值、公允价值五种计量属性,允许选择使用,为适用不同的资产特性,为实现不同的计量目标。那么,是生产费用观还是供求价格观,哪一种价值观更优越,其实取决于计量的目标而不是计量本身。 当然,现行的混合属性计量模式依然存在非议,不同资产采用不同的计量属性计量,其合计数是否具有经济意义?有些资产的价值不断随市场价格的变动而调整,有些资产的价值会相对稳定,如何在不同会计期间进行比较?不同会计主体的现值计量、减值计算存在诸多主观判断,如何满足使用者的比较和决策?被调整的价值有些体现在损益中有些体现在所有者权益中,如何让使用者明白这样的调整以及带来的经济后果?因此,了解计量本身并不是计量的全部,更重要的是要让使用者了解每一种计量背后的假设和条件,了解现实计量所代表的事物特性和所要反映的计量目的。 四、多重计量模式的理论探讨 以目的性来研究计量理论,笔者认为是研究最能表现事物特性的多元化的价值内涵,以提供满足各方信息使用者需要的会计计量信息。事物特性和价值内涵都具有多面性,单一计量难以表达事物的全貌,应当使用多重计量。多重计量模式也称多属性计量模式,是在会计报表中,同一会计要素项目同时采用多种计量属性进行描述,计量该项目以不同计量属性衡量的结果及其变动差异,全方位多角度反映其价值特性,并且以过去、现在和未来的时间点,反映相关的成本信息、市价信息 和未来收益信息等动态信息,在物价变动情况下以不变购买力货币重新换算项目金额,反映价值变动幅度,满足不同信息使用者的不同需要。多重计量模式的立论依据一方面来自计量客体价值的多元化;另一方面来自会计信息需求的多样性。 随着知识经济的发展和网络技术的普及,计量理论的研究应当在两个方面做更进一步的创新:一是拓展可以计量的事物范围。这一点很大程度上是计量观念的更新。二是采用多属性计量模式(即多重计量模式)提供会计信息。实务中多属性(或者多重)计量模式的运用,以资产负债表为例( 格式 pdf格式笔记格式下载页码格式下载公文格式下载简报格式下载 如表1),资产项目按照生产费用观、供求价值观、未来收益观等不同价值内涵予以计量,反映各资产项目的价值变动区间;负债项目也按照同样的计量属性予以全面表述,比如流动负债项目期末评价其现行市价,长期负债项目期末评价其未来现金流出的现值;资产与权益可以直接对应的项目计量方式相同,不可以直接对应的项目,按照资产价值变动产生的损益,在所有者权益内设置“资产价值变动损益”项目予以列示,以历史成本为基数反映不同计量属性带来的价值变化。由于资产价值变动转移到成本费用中的相关金额,也要按照不同的计量结果对损益重新计算,并体现在利润表中,不能直接计入当期损益的价值变动在损益表中设单独的项目列示,动态地反映企业的全面收益。 资产负债表 年月日 表1 多重计量模式下的资产负债表 多重计量模式和目前实行的混合属性计量模式不同,混合属性计量模式意味着当期的资产合计数中包含多种计量属性的影响结果,不同属性的影响结果难以从报表数据中做明确区分;而多重计量模式的日常会计核算采用生产费用观,即初次确认以历史成本为准。期末,按照资产的市价、现值等计量属性重新描述财务状况和损益,用每一种计量属性对会计要素项目进行计量,形成了不同属性计量情况下的资产金额,对于某项资产或资产总额而言,这个金额既是一个系列值也是一个区间值,具有动态性和全面性。多重计量模式不仅克服了实践中现行混合计量模式的弊端,而且对于会计理论空间的拓展具有重要意义。表现在: (1)多重计量模式能够最大限度的兼顾受托责任观和决策有用观的会计目标 从最大限度满足使用者会计信息需要的目的出发,多重计量模式是发展的方向,它能够比较完整地反映会计要素的价值内涵,能够反映会计要素在不同计量属性的描述下其价值变动情况,兼顾了受托责任评价和决策有用的会计目标,它提供给会计信息使用者的计量结果是一个可供选择的范围,以不同计量模式产生的最大值和最小值为区间,从不同侧面描述企业的财务状况和经营成果,给使用者进行决策以更多的信息选择,增加了决策的适应性和预测空间。面向过去的受托责任评价和面向未来的决策信息都可以在这个财务报告中获得,同时通过历史成本和现行其他计量属性的比