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企业会计准则讲解 第十五章 收入.doc

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上传者: 刘飞机 2018-02-15 评分 0 0 0 0 0 0 暂无简介 简介 举报

简介:本文档为《企业会计准则讲解 第十五章 收入doc》,可适用于财会税务领域,主题内容包含企业会计准则讲解第十五章收入企业会计准则讲解收入第十五章收入第一节收入概述收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无符等。

企业会计准则讲解第十五章收入企业会计准则讲解收入第十五章收入第一节收入概述收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。在市场经济条件下收入作为影响利润指标的重要因素越来越受到企业和投资者等众多信息作用者的重视。《企业会计准则第“号收入》(以下简称收入准则)规范了收入的确认、计量和相关信息的披露要求有助于如实反映企业的生产经营成果准确核算企业实现的损益。收入主要包括企业为完成其经营目标所从事的经常性活动实现的收入如工业企业生产并销售产品、商业企业销售商品、咨询公司提供咨询服务、软件公司为客户开发软件、安装公司提供安装服务、商业银行对外贷款、保险公司签发保单、租赁公司出租资产等实现的收入另外企业发生的与经常性活动相关的其他活动如工业企业对外出售不需用的原材料、利用闲置资金对外投资、对外转让无形资产使用权等所形成的经济利益的总流入也构成收入。企业发生的既不属于经常性活动也不属于与经常性活动相关的其他活动如工业企业处置固定资产、无形资产等形成的经济利益的总流入属于营业外收入。收入准则着重解决了不同形式的收入即销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入的确认条件和计量问题。长期股权投资、建造合同、租赁、原保险合同、再保险合同等形成的收入的确认、计量和报告等问题不在本准则规范。第二节销售商品收入一、销售商品收入的确认与计量商品包括企业为销售而生产的产品和为转售而购进的商品如工业企业生产的产品、商业企业购进的商品等企业销售的其他存货如原材料、包装物等也视同企业的商品。收入准则规定销售商品收入同时满足下列条件的才能予以确认:(一)企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方是指与商品所有权有关的主要风险和报酬同时转移给了购货方。其中与商品所有权有关的风险是指商品可能发生减值或毁损等形成的损失与商品所有权有关的报酬是指商品价值增值或通过使用商品等形成的经济利益。判断企业是否已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方应当关注交易的实质而不是形式同时考虑所有权凭证的转移或实物的交付。如果与商品所有权有关的任何损失均不需要销货方承担与商品所有权有关的任何经济利益也不归销货方所有就意味着商品所有权上的主要风险和报酬转移给了购货方。>(通常情况下转移商品所有权凭证或交付实物后商品所有权上的所有风险和报酬随之转移如大多数商品零售、预收款销售商品、订货销售商品、托收承付方式销售商品等。预收款销售商品是指购买方在商品尚未收到前按合同或协议约定分期付款销售方在收到最后一笔款项时才交货的销售方式。在这种方式下销售方直到收到最后一笔款项才将商品交付购货方表明商品所有权上的主要风险和报酬只有在收到最后一笔款项时才转移给购货方企业通常应在发出商品时确认收入在此之前预收的贷款应确认为负债。订货销售是指已收到全部或部分货款而库存没有现货需要通过制造等程序才能将商品交付购买方的销售方式。在这种销售方式下企业通常应在发出商品并符合收入确认条件时确认收入在此之前预收的货款应确认为负债。采用托收承付方式销售商品的在办妥托收手续时表明商品所有权上的主要风险和报酬已经转移给购货方因此可以确认收入。(某些情况下转移商品所有权凭证或交付实物后商品所有权上的主要风险和报酬随之转移企业只保留商品所有权上的次要风险和报酬如交款提货方式销售商品、视同买断方式委托代销商品等。在这种情形下应当视同商品所有权上的所有风险和报酬已经转移给购货方。(例)甲公司销售一批商品给丙公司。丙公司已根据甲公司开出的发票账单支付了货款取得了提货单但甲公司尚未将商品移交丙公司。根据本例的资料甲公司采用交款提货的销售方式即购买方已根据销售方开出的发票账单支付货款并取得卖方开出的提货单。在这种情况下购买方支付货款并取得提货单说明商品所有权上的主要风险和报酬已转移给购买方虽然商品未实际交付甲公司仍可以认为商品所有权上的主要风险和报酬已经转移应当确认收入。(例)甲公司委托乙公司销售商品件协议价为元,件成本为元,件。代销协议约定乙企业在取得代销商品后无论是否能够卖出、是否获利均与甲公司无关。这批商品已经发出货款尚未收到甲公司开出的增值税专用发票上注明的增值税额为元。根据本例的资料甲公司采用视同买断方式委托乙公司代销商品。视同买断方式代销商品是指委托方和受托方签订合同或协议委托方按合同或协议收取代销的货款实际售价由受托方自定实际售价与合同或协议价之间(的差额归受托方所有。如果委托方和受托方之间的协议明确标明受托方在取得代销商品后无论是否能够卖出、是否获利均与委托方无关那么委托方和受托方之间的代销商品交易与委托方直接销售商品给受托方没有实质区别在符合销售商品收入确认条件时委托方应确认相关销售商品收入。本例中甲公司应当确认元的销售收入并结转相应的成本。(某些情况下转移商品所有权凭证或交付实物后商品所有权上的主要风险和报酬并未随之转移。()企业销售的商品在质量、品种、规格等方面不符合合同或协议要求又未根据正常的保证条款予以弥补因而仍负有责任。(例)甲公司向乙公司销售一批商品商品已经发出乙公司已经预付部分货款剩余货款由乙公司开出一张商业承兑汇票销售发票账单已交付乙公司。乙公司收到商品后发现商品质量没有达到合同约定的要求立即根据合同有关条款与甲公司交涉要求在价格上给予一定折让否则要求退货。双方没有就此达成一致意见甲公司也未采取任何补救措施。根据本例的资料尽管商品已经发出并将发票账单交付买方同时收到部分货款但是由于双方在商品质量的弥补方面未达成一致意见说明购买方尚未正式接受商品商品可能被退回。因此商品所有权上的主要风险和报酬仍保留在甲公司没有随商品所有权凭证的转移或实物的交付而转移不能确认收入。()企业销售商品的收入是否能够取得取决于购买方是否已将商品销售出去。如采用支付手续费方式委托代销商品、售后回购等。支付手续费方式委托代销商品是指委托方和受托方签订合同或协议委托方根据代销商品数量向受托方支付手续费的销售方式。在这种方式下委托方发出商品时商品所有权上的主要风险和报酬并未转移给受托方委托方在发出商品时通常不应确认销售商品收入而应在收到受托方开出的代销清单时确认销售商品收入受托方应在商品销售后按合同或协议约定的方法计算确定的手续费确认收入。售后回购是指销售商品的同时销售方同意日后再将同样或类似的商品购回的销售方式。在这种方式下销售方应根据合同或协议条款判断销售商品是否满足收入确认条件。通常情况下售后回购交易属于融资交易商品所有权上的主要风险和报酬没有转移企业不应确认收入回购价格大于原售价的差额企业应在回购期间按期计提利息费用计入财务费用。()企业尚未完成售出商品的安装或检验工作且安装或检验工作是销售合同或协议的重要组成部分。(例)甲公司向乙公司销售一部电梯电梯已经运抵乙公司发票账单已经交付同时收到部分货款。合同约定甲公司应负责该电梯的安装工作在安装工作结束并经乙公司验收合格后乙公司应立即支付剩余货款。根据本例的资料电梯安装调试工作通常是电梯销售合同的重要组成部分在安装过程中可能会发生一些不确定因素影响电梯销售收入的实现。因此电梯实物的交付并不表明商品所有权上的主要风险和报酬随之转移不能确认收入。()销售合同或协议中规定了买方由于特定原因有权退货的条款且企业又不能确定退货的可能性。(例)甲公司为推销一种新产品承诺凡购买新产品的客户均有一个月的试用期在试用期内如果对产品使用效果不满意甲公司无条件给予退货。改种新产品已交付买方货款已收讫。根据本例的资料甲公司虽然已将产品售出并已收到货款。但是由于是新产品甲公司无法估计退货的可能性这表明产品所有权上的主要风险和报酬并未随实物的交付而发生转移不能确认收入。(二)企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权也没有对已售出的商品实施有效控制通常情况下企业售出商品后不再保留与商品所有权相联系的继续管理权也不再对售出商品实施有效控制商品所有权上的主要风险和报酬已经转移给购货方应在发出商品时确认收入。(例)甲公司属于房地产开发商。甲公司将住宅小区销售给客户后接受客户委托代售住宅小区商品房并管理住宅小区物业。根据本例的资料甲公司接受客户委托代售住宅小区商品房并管理住宅小区物业是与住宅小区销售无关的另一项提供劳务的交易。甲公司虽然仍对住宅小区进行管理但这种管理与住宅小区的所有权无关因为住宅小区的所有权属于客户。对售出商品实施继续管理既可能源于仍拥有商品的所有权也可能与商品的所有权没有关系。如果商品售出后企业仍保留与商品所有权相联系的继续管理权则说明此项销售交易没有完成销售不能成立不应确认销售商品收入。同样的道理如果商品售出后企业仍对商品可以实施有效控制也说明销售不能成立不应确认销售商品收入如售后租回等。售后租回业务参见本书第二十二章“租赁”进行处理。(三)收入的金额能够可靠地计量。收入的金额能够可靠地计量是指收入的金额能够合理地估计。如果收入的金额不能够合理估计就无法确认收入。企业在销售商品时商品销售价格通常已经确定。但是由于销售商品过程中某些不确定因素的影响也有可能存在商品销售价格发生变动的情况。在这种情况下新的商品销售价格未确定前通常不应确认销售商品收入。企业通常应按从购货方已收或应收的合同或协议价款确定收入金额合同或协议价款延期收取具有融资性质时企业应按应收的合同或协议价款的公允价值确定收入金额已收或应收的价款不公允的企业应按公允的交易价格确定收入金额。(四)相关的经济利益很可能流入企业相关的经济利益很可能流入企业是指销售商品价款收回的可能性大于不能收回的可能性即销售商品价款收回的可能性超过,。企业在确定销售商品价款收回的可能性时应当结合以前和买方交往的直接经验、政府有关政策、其他方面取得信息等因素进行分析。企业销售的商品符合合同或协议要求巳将发票账单交付买方买方承诺付款通常表明满足本确认条件(相关的经济利益很可能流入企业)。如果企业判断销售商品收入满足确认条件确认了一笔应收债权以后由于购货方资金周转困难无法收回该债权时不应调整原确认的收入而应对该债权计提坏账准备、确认坏账损失。如果企业根据以前与买方交往的直接经验判断买方信誉较差或销售时得知买方在另一项交易中发生了巨额亏损资金周转十分困难或在出口商品时不能肯定进口企业所在国政府是否允许将款项汇出等就可能会出现与销售商品相关的经济利益不能流入企业的情况不应确认收入。(五)相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量通常情况下销售商品相关的已发生或将发生的成本能够合理地估计如库存商品的成本、商品运输费用等。如果库存商品是本企业生产的其生产成本能够可靠计量如果是外购的购买成本能够可靠计量。有时销售商品相关的已发生或将发生的成本不能够合理地估计此时企业不应确认收入已收到的价款应确认为负债。(例)甲公司与乙公司签订协议约定甲公司生产并向乙公司销售一台大型设备。限于自身生产能力不足甲公司委托丙公司生产该大型设备的一个主要部件。甲公司与丙公司签订的协议约定丙公司生产该主要部件发生的成本经甲公司认定后其金额的,即为甲公司应支付给丙公司的款项。假定甲公司本身负责的部件生产任务和丙公司负责的部件生产任务均已完成并由甲公司组装后运抵乙公司乙公司验收合格后及时支付了货款。但是:丙公司尚未将由其负责的部件相关的成本资料交付甲公司认定。本例中虽然甲公司已将大型设备交付乙公司且已收到货款。但是甲公司为该大型设备发生的相关成本因丙公司相关资料未送达而不能可靠地计量也不能合理估计。因此甲公司收到货款时不应确认为收入。如果甲公司为该大型设备发生的相关成本因丙公司相关资料末送达而不能可靠地计量但是甲公司基于以往经验能够合理估计出该大型设备的成本仍应认为满足本确认条件。二、销售商品收入的账务处理(通常情况下销售商品收入的账务处理确认销售商品收入时企业应按已收或应收的合同或协议价款加上应收取的增值税额借记“银行存款”、“应收账款”“应收票据”等科目按确定的收入金额贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”等科目按应收取的增值税额贷记“应交税费千应交增值税(销项税额)”科目同时或在资产负债表日按应交纳的消费税、资源税、城市维护建设税、教育费驸加等税费金额借记“营业税金及附加”科目贷记“应交税费应交消费税(应交资源税、应交城市维护建设税等)”科目。(销售商品涉及现金折扣、商业折扣、销售折让的处理企业销售商品有时也会遇到现金折扣、商业折扣、销售折让等问题应当分别不同情况进行处理:()现金折扣是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。企业销售商品涉及现金折扣的应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。现金折扣在实际发生时计入财务费用。()商业折扣是指企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。企业销售商品涉及商业折扣的应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。()销售折让是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。对于销售折让企业应分别不同情况进行处理:已确认收入的售出商品发生销售折让的通常应当在发生时冲减当期销售商品收入已确认收入的销售折让属于资产负债表日后事项的应当按照有关资产负债表日后事项的相关规定进行处理。(例)甲公司在年月日向乙公司销售一批商品开出的增值税专用发票上注明的销售价格为元增值税额为元。为及早收回货款甲公司和乙公司约定的现金折扣条件为:,,n,。假定计算现金折扣时不考虑增值税额。甲公司的账务处理如下:()月日销售实现时按销售总价确认收入。借:应收账款贷:主营业务收入应交税费应交增值税(销项税额)()如果乙公司在月日付清货款则按销售总价元的,享受现金折扣(,)元实际付款(一)元。借:银行存款财务费用贷:应收账款()如果乙公司在月日付清货款则按销售总价元的,享受现金折扣(,)元实际付款()元。借:银行存款财务费用贷:应收账款()如果乙公司在月底才付清货款则按全额付款。借:银行存款贷:应收账款(销售退回及附有销售退回条件的销售的处理()销售退回销售退回是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。对于销售退回企业应分别不同情况进行会计处理:对于未确认收入的售出商品发生销售退回的企业应按已记入“发出商品”科目的商品成本金额借记“库存商品”科目贷记“发出商品”科目。采用计划成本或售价核算的应按成本或售价记入“库存商品”科目同时计算产品成本差异或商品进销差价。对于已确认收入的售出商品发生退回的企业一般应在发生时冲减当期销售商品收入同时冲减当期销售商品成本。如该项销售退回已发生现金折扣的应同时调整相关财务费用的金额如该项销售退回允许扣减增值税额的应同时调整“应交税费应交增值税(销项税额)”科目的相应金额。已确认收入的售出商品发生的销售退回属于资产负债表日后事项的应当按照有关资产负债表日后事项的相关规定进行会计处理。(例)甲公司在年月日向乙公司销售一批商品开出的增值税专用发票上注明的销售价格为元增值税额为元该批商品成本为元。为及早收回货款甲公司和乙公司约定的现金折扣条件为:,,n,。乙公司在年月日支付货款年月日该批商品因质量问题被乙公司退回甲公司当日支付有关款项。假定计算现金折扣时不考虑增值税销售退回不属于资产负债表日后事项。甲公司的账务处理如下:年月日销售实现时按销售总价确认收入借:应收账款贷:主营业务收入应交税费应交增值税(销项税额)借:主营业务成本贷:库存商品在年月日收到货款时按销售总价元的,享受现金折扣(,)元实际收款()元。借银行存款财务费用贷:应收账款年月日发生销售退回时借:主营业务收入应交税费应交增值税(销项税额)贷:银行存款财务费用借:库存商品贷:主营业务成本()附有销售退回条件的商品销售附有销售退回条件的商品销售是指购买方依照有关协议有权退货的销售方式。在这种销售方式下企业根据以往经验能够合理估计退货可能性且确认与退货相关负债的通常应在发出商品时确认收入企业不能合理估计退货可能性的通常应在售出商品退货期满时确认收入。(例)甲公司是一家健身器材销售公司年月日甲公司向乙公司销售件健身器材单位销售价格为元单位成本为元开出的增值税专用发票上注明的销售价格为元增值税额为元。协议约定乙公司应于月日之前支付货款在月日之前有权退还健身器材。健身器材已经发出款项尚未收到。假定甲公司根据过去的经验估计该批健身器材退货率约为,健身器材发出时纳税义务已经发生实际发生销售退回时有关的增值税额允许中减。甲公司的账务处理如下()月日发出健身器材时借:应收账款贷:主营业务收入应交税费应交增值税(销项税额)借:主营业务成本贷:库存商品()月日确认估计的销售退回借:主营业务收入贷:主营业务成本其他应付款()月日前收到货款时借:银行存款贷:应收账款()月日发生销售退回实际退货量为件款项已经支付借:库存商品应交税费应交增值税(销项税额)其他应付款贷:银行存款如果实际退货量为件时借:库存商品应交税费应交增值税(销项税额)主营业务成本其他应付款贷:银行存款主营业务收入如果实际退货量为件时借:库存商品应交税费应交增值税(销项税额)主营业务收入其他应付款贷:主营业务成本银行存款(例)沿用(例)假定甲公司无法根据过去的经验估计该批健身器材的退货率健身器材发出时纳税义务已经发生。甲公司的账务处理如下:()月日发出健身器材时借:应收账款贷:应交税费应交增值税(销项税额)借:发出商品贷:库存商品()月日前收到货款时借:银行存款贷:预收账款应收账款()月退货期满没有发生退货时借:预收账款贷:主营业务收入借:主营业务成本贷:发出商品()月日退货期满发生件退货时借:预收账款应交税费应交增值税(销项税额)贷:主营业务收入银行存款借:主营业务成本库存商品贷:发出商品(具有融资性质的分期收款销售商品的处理企业销售商品有时会采取分期收款的方式如分期收款发出商品即商品已经交付货款分期收回(通常为超过年)。如果延期收取的货款具有融资性质其实质是企业向购货方提供信贷时企业应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定收入金额。应收的合同或协议价款的公允价值通常应当按照其未来现金流吊现值或商品现销价格计算确定应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额应当在合同或协议期间内按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的金额进行摊销作为财务费用的抵减处理。其中实际利率是指具有类似信用等级的企业发行类似工具的现时利率或者将应收的合同或协议价款折现为商品现销价格时的折现率等。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额按照实际利率法摊销与直线法摊销结果相差不大的也可以采用直线法进行摊销。(例)年月日甲公司采用分期收款方式向乙公司销售一套大型设备合同约定的销售价格为万元分次于每年月日等额收取。该大型设备成本为万元。在现销方式下该大型设备的销售价格为万元。假定甲司发出商品时开出增值税专用发票注明的增值税额为万元并于当天收到增值税额万元。根据本例的资料甲公司应当确认的销售商品收入金额为l万元根据下列公式:未来五年收款额的现值,现销方式下应收款项金额可以得出:(P,Ar),,(万元)可在多次测试的基础上用插值法计算折现率。当r,,时(,(当r,,时(,(因此,r,。用插值法计算如下:现值利率(,r(,(()(,r),((()(,,)每期计入财务费用的金额如表,l所示。根据表,l的计算结果甲公司各期的账务处理如下:()年月日销售实现借:长期应收款银行存款贷:主营业务收入应交税费应交增值税(销项税额)未实现融资收益借:主营业务成本贷:库存商品()年月日收取货款借:银行存款贷:长期应收款借:未实现融资收益贷:财务费用()年月日收取货款借:银行存款贷:长期应收款借:未实现融资收益贷:财务费用()年月日收取货款借:银行存款贷:长期应收款借:未实现融资收益贷:财务费用()年月日收取贷款借:银行存款贷:长期应收款借:未实现融资收益贷:财务费用()年月日收取货款和增值税额借:银行存款贷:长期应收款借:未实现融资收益贷:财务费用第三节提供劳务收入一、提供劳务交易结果能够可靠估计企业在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计的应当采用完工百分比法确认提供劳务收入。(一)提供劳务交易结果能够可靠估计的条件提供劳务交易的结果能够可靠估计是指同时满足下列条件:(收入的金额能够可靠地计量是指提供劳务收入的总额能够合理地估计。通常情况下企业应当按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定提供劳务收入总额。随着劳务的不断提供可能会根据实际情况增加或减少已收或应收的合同或协议价款此时企业应及时调整提供劳务收入总额。相关的经济利益很可能流入企业是指提供劳务收入总额收回的可能性大于不能收回的可能性。企业在确定提供劳务收入总额能否收回时应当结合接受劳务方的信誉、以前的经验以及双方就结算方式和期限达成的合同或协议条款等因素综合进行判断。企业在确定提供劳务收入总额收回的可能性时应当进行定性分析。如果确定提供劳务收入总额收回的可能性大于不能收回的可能性即可认为提供劳务收入总额很可能流入企业。通常情况下企业提供的劳务符合合同或协议要求接受劳务方承诺付款就表明提供劳务收入总额收回的可能性大于不能收回的可能性。如果企业判断提供劳务收入总额不是很可能流入企业应当提供确凿证据。(交易的完工进度能够可靠地确定是指交易的完工进度能够合理地估计。企业确定提供劳务交易的完工进度可以选用下列方法:()已完工作的测量这是一种比较专业的测量方法由专业测量师对已经提供的劳务进行测量并按一定方法计算确定提供劳务交易的完工程度。()已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例这种方法主要以劳务量为标准确定提供劳务交易的完工程度。()已经发生的成本占估计总成本的比例这种方法主要以成本为标准确定提供劳务交易的完工程度。只有已提供劳务的成本才能包括在已经发生的成本中只有已提供或将提供劳务的成本才能包括在估计总成本中。(交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量是指交易中已经发生和将要发生的成本能够合理地估计。企业应当建立完善的内部成本核算制度和有效的内部财务预算及报告制度准确地提供每期发生的成本并对完成剩余劳务将要发生的成本作出科学、合理地估计。同时应随着劳务的不断提供或外部情况的不断变化随时对将要发生的成本进行修订。(二)完工百分比法的具体应用完工百分比法是指按照提供劳务交易的完工进度确认收入和费用的方法。在这种方法下确认的提供劳务收入金额能够提供各个会计期间关于提供劳务交易及其业绩的有用信息。企业应当在资产负债表日按照提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认提供劳务收入后的金额确认当期提供劳务收入同时按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认劳务成本后的金额结转当期劳务成本。用公式表示如下:本期确认的收入,劳务总收入本期末止劳务的完工进度一以前期间已确认的收入本期确认的费用,劳务总成本本期末止劳务的完工进度一以前期间已确认的费用在采用完工百分比法确认提供劳务收入的情况下企业应按计算确定的提供劳务收入金额借记“应收账款”、“银行存款”等科目贷记“主营业务收入”科目。结转提供劳务成本时借记“主营业务成本”科目贷记“劳务成本”科目。(例,)A公司于年月日接受一项设备安装任务安装期为个月合同总收入元至年底已预收安装费元实际发生安装费用为元(假定均为安装人员薪酬)估计还会发生安装费用元。假定甲公司按实际发生的成本占估计总成本的比例确定劳务的完工进度。甲公司的会计处理如下:实际发生的成本占估计总成本的比例,(),,年月日确认的劳务收入,,,,(元)年月日结转的劳务成本,(),,,(元)()实际发生劳务成本时借:劳务成本贷:应付职工薪酬()预收劳务款时借:银行存款贷:预收账款()年月日确认劳务收入并结转劳务成本时借:预收账款贷:主营业务收入借:主营业务成本贷:劳务成本二、提供劳务交易结果不能可靠估计企业在资产负债表日提供劳务交易结果不能够可靠估计的即不能满足上述三个条件中的任何一条时企业不能采用完工百分比法确认提供劳务收入。此时企业应正确预计已经发生的劳务成本能够得到补偿和不能得到补偿分别进行会计处理:()已经发生的劳务成本预计全部能够得到补偿的应按已收或预计能够收回的金额确认提供劳务收入并结转已经发生的劳务成本。()已经发生的劳务成本预计部分能够得到补偿的应按能够得到补偿的劳务成本金额确认提供劳务收入并结转已经发生的劳务成本。()已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的应将已经发生的劳务成本计入当期损益不确认提供劳务收入。(例)甲公司于年月日接受乙公司委托为其培训一批学员培训期为个月年月日开学。协议约定乙公司应向甲公司支付的培训费总额为元分三次等额支付第一次在开学时预付第二次在年月日支付第三次在培训结束时支付。年月日乙公司预付第一次培训费。年月日甲公司发生培训成本元(假定均为培训人员薪酬)。年月日甲公司得知乙公司经营发生困难后两次培训费能否收回难以确定。甲公司的账务处理如下:()年月日收到乙公司预付的培训费借:银行存款贷:预收账款()实际发生培训支出借:劳务成本贷:应付职工薪酬()年月日确认劳务收入并结转劳务成本借:预收账款贷:主营业务收入借:主营业务成本贷:劳务成本三、同时销售商品和提供劳务交易企业与其他企业签订的合同或协议有时既包括销售商品又包括提供劳务如销售电梯的同时负责安装工作、销售软件后继续提供技术支持、设计产品同时负责生产等。此时如果销售商品部分和提供劳务部分能够区分且能够单独计量的企业应当分别核算销售商品部分和提供劳务部分将销售商品的部分作为销售商品处理将提供劳务的部分作为提供劳务处理如果销售商品部分和提供劳务部分不能够区分或虽能区分但不能够单独计量的企业应当将销售商品部分和提供劳务部分全部作为销售商品部分进行会计处理。(例)甲公司与乙公司签订合同向乙公司销售一部电梯并负责安装。甲公司开出的增值税专用发票上注明的价款合计为元其中电梯销售价格为元安装费为元增值税额为元。电梯的成本为元电梯安装过程中发生安装费元均为安装人员薪酬。假定电梯已经安装完成并经验收合格款项尚未收到安装工作是销售合同的重要组成部分。甲公司的账务处理如下:()电梯发出结转成本元借:发出商品贷:库存商品()实际发生安装费用元借:劳务成本贷:应付职工薪酬()电梯销售实现确认收入元借:应收账款贷:主营业务收入应交税费应交增值税(销项税额)借:主营业务成本贷:发出商品()确认安装费收入元并结转安装成本元借:应收账款贷:主营业务收入借:主营业务成本贷:劳务成本(例,)沿用(例同时假定电梯销售价格和安装费用无法区分。甲公司的会计处理如下:()电梯发出结转成本元借:发出商品贷:库存商品()发生安装费用元借:劳务成本贷:应付职工薪酬()销售实现确认收入元并结转成本元借:应收账款贷:主营业务收入应交税费应交增值税(销项税额)借:主营业务成本贷:库存商品劳务成本第四节让渡资产使用权收入让渡资产使用权收入主要包括:()利息收入主要是指金融企业对外贷款形成的利息收入以及同业之间发生往来形成的利息收入等。()使用费收入主要是指企业转让无形资产(如商标权、专利权、专营权、软件、版权)等资产的使用权形成的使用费收入。企业对外出租资产收取的租金、进行债权投资收取的利息、进行股权投资取得的现金股利也构成让渡资产使用权收入有关的会计处理参照有关租赁、金融工具确认和计量、长期股权投资等内容。让渡资产使用权收入同时满足下列条件的才能予以确认:()相关的经济利益很可能流入企业()收入的金额能够可靠地计量。一、利息收入企业应在资产负债表日按照他人使用本企业货币资金的时间和实际利率计算确定利息收入金额。按计算确定的利息收入金额借记“应收利息”、“银行存款”等科目贷记“利息收入”、“其他业务收入”等科目。(例一)甲商业银行于年月日向乙公司发放一笔贷款万元期限为年年利率为,甲银行发放贷款时没有发生交易费用该贷款合同利率与其实际利率相同。假定甲商业银行按季度编制财务报表不考虑其他因素。甲商业银行的账务处理如下:()年月日对外贷款时借:贷款贷:吸收存款()年月确认利息收入时借:应收利息贷:利息收入利息收入金额为,,,((万元)二、使用费收入使用费收入应当按照有关合同或协议约定的收费时间和方法计算确定。不同的使用费收入收费时间和方法各不相同。有一次性收取一笔固定金额的如一次收取年的场地使用费有在合同或协议规定的有效期内分期等额收取的如合同或协议规定在使用期内每期收取一笔固定妁金额也有分期不等额收取的如合同或协议规定按资产使用方每期销售额的百分比收取使用费等。如果合同或协议规定一次性收取使用费且不提供后续服务的应当视同销售该项资产一次性确认收入提供后续服务的应在合同或协议规定的有效期内分期确认收入。如果合同或协议规定分期收取使用费的应按合同或协议规定的收款时间和金额或规定的收费方法计算确定的金额分期确认收入。(例一)甲公司向丁公司转让其商品的商标使用权约定丁公司每年年末按年销售收入的,支付使用费使用期年。第一年丁公司实现销售收入元第二年丁公司实现销售收入(元。假定甲公司均于每年年末收到使用费不考虑其他因素。甲公司的账务处理如下:()第一年年末确认使用费收入时借:银行存款贷:主营业务收入使用费收入金额,,,(元)()第二年年末确认使用费收入时借:银行存款贷:主营业务收使用费收入金额,,,(元)第五节新旧比较与衔接一、新旧比较收入准则是在对我国年发布的《企业会计准则收入》(以下简称原准则)进行修订完善的基础上完成的新准则与原准则相比主要差异如下:(一)改变了分期收款发出商品的收入确认时点和计量方法原准则要求企业按合同或协议约定的收款日期分期确认收入并按收款比例结转成本。新准则要求在款项延期收取具有融资性质时应按应收的合同或协议价款的公允价值确定收入金额应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销计入当期损益。(二)明确了利息收入金额的计量方法原准则规定利息收入应按他人使用年企业现金的时间和适用利率计算确定新准则明确规定利息收入金额按照他人使用年企业货币资金的时间和实际利率计算确定。二、新旧衔接根据《企业会计准则第号首次执行企业会计准则》的规定在收入确认与计量上因新旧准则之间的差异而对有关财务报表项目的影响金额在首次执行日均不再追溯调整。对于分期收款发出的商品如果销售商品的价款延期收取具有融资性质其实质是企业向购货方提供信贷时首次执行日之前已确认的收入和结转的成本不再追溯调整。首次执行日后的第一个会计期间企业应将尚未收取的价款确认为长期应收款将尚未收取价款的公允价值确认为主营业务收入两者之间的差额确认为未实现融资收益尚未结转的商品成本确认为主营业务成本未实现融资收益应当在剩余收款期内采用实际利率法进行摊销冲减当期财务费用。首次执行日后企业新实现的收入应当按照新准则的规定进行确认和计量并结转有关成本。第PAGE页共NUMPAGES页

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