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0对利润表要素的分析和改进.pdf

0对利润表要素的分析和改进.pdf

上传者: 董董
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简介:利润表分析

会计之友2010年第10期下FRIENDSOFACCOUNTING一、对利润要素的分析和改进(一)利润要素定义存在的问题我国企业会计准则对利润的表述是:“利润是指企业在一定会计期间的经营成果。利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等”。利润可以作为企业在一定会计期间的经营成果的衡量指标,但是企业在一定会计期间的经营成果未必一定是利润。比如,企业的总产值、总销售额、总产量、毛利等指标都可以作为衡量企业经营成果的指标。“利润是指企业在一定会计期间的经营成果”只是提供了利润的某些特性,这段表述并没有告诉我们“利润是什么”,还算不上是对利润要素的会计定义。由“利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等”,可以得到“利润=收入-费用+利得-损失”,这个等式也只是用于利润的计算,并没有告诉我们“利润是什么”。国际会计准则根本就没有将利润作为会计要素,只是认为“利润常常用来作为经营业绩的指标,或是作为其他指标如投资回报率或每股收益等的基础”。其视角只是“利润”信息的有用性,并没有告诉我们利润在会计报表中的作用,并没有告诉我们“利润是什么”。(二)利润要素定义的改进企业生产经营的目的在于获取利润,利润实质上是在企业整个生产经营过程中创造的,但现行会计实务在企业购买环节、生产环节并不确认利润,通常在销售环节(收入实现时)才按照配比原则来确认利润。在会计处理过程中,将企业经济活动分为不涉及损益的活动和损益活动两类。利润是企业追求的重要目标,利润是企业生存和发展的基础,提供利润信息也是会计信息系统的重要目标之一,因此,必须从会计角度来认识利润。如果从会计实务角度来考察,就不难认识利润的会计性质。利润在会计实务中表现为“本年利润”科目,其借方为转入的费用和损失,贷方为转入的收入和利得,账户余额则构成所有者权益的一部分,因此,可以给出利润要素的定义:“利润是企业损益活动引起的会计期间内所有者权益的变动”。二、对费用要素的分析和改进我国企业会计准则对费用要素的定义是:“费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出”。国际会计准则对费用要素的定义是:“费用是指会计期间内经济利益的减少,其形式表现为因资产流出、资产消耗或是发生负债而引起的权益减少,但不包括与对权益参与者分配有关的权益减少。”(一)费用的基本特性无论是我国的会计准则还是国际会计准则都将“经济利益流出”作为费用的基本属性,但是,将“经济利益总流出”作为费用的基本属性与会计实务相矛盾。例如,企业销售商品,通过银行收取价款1000元,商品已经交付购货方,商品成本为800元,按照现行的会计实务确认费用的会计分录为:“借:销售成本800元;贷:库存商品800元”。“贷:库存商品800元”表示800元的商品流出企业,也就是销售业务引起的经济利益总流出,或者说,销售业务引起的经济利益总流出是通过“贷:库存商品800元”反映的。经济利益只能包含在资产中,经济利益的总流入只能表现为资产减少或负债增加。“销售成本”借方记录的800元最终要转入“本年利润”科目,引起所有者权益减少800元,因此,“借:销售成本800元”并不是反映经济利益的流出,而是反映所有者权益的减少。可见,会计实务核算的费用不是“经济利益流出”,而是“所有者权益的减少”,费用的基本属性应当是“所有者权益减少”。无论是我国会计准则还是国际会计准则对费用的定义中都含有“所有者权益减少”,只是颠倒了“经济利益流出”、“所有者权益减少”与费用的关系。(二)费用的表现形式国际会计准则列举了费用的三种表现形式:资产流出产生的费用、资产消耗产生的费用和发生负债产生的费用。上述例子中的“销售成本”就是资产流出产生的费用。计提管理用固定资产折旧产生的“管理费用”,属于资产消耗产生的费用。是否存在“发生负债产生的费用”?计提管理人员工资将产生管理费用,会计分录为“借:管理费用;贷:应付职工薪酬”。该业务在确认费用的同时,也确认了负债。那么该费用是否属于“发生负债而产生的费用”?答案是否定的。管理人员提供服务是一种重要的经济资源,但企业在取得该资源的同时就消耗了,按照会计惯例并不将该资源确认为资产。企业取得的生产工人的服务通过生产成本确认为资产,如果类比对生产工人提供的服务的会计处理方法,假如企业在会计核算中确认“管理服务”这种资产,则确认管理费用的会计分录可以看作是如下两笔业务的简化:一是确认取得的管理服务,“借:管理服务;贷:应付职工薪酬”;二是确认管理费用,“借:管理费用;贷:管理服务”。这两笔业务更为清晰地说明了【摘要】文章通过对我国会计准则和国际会计准则利润表要素的定义分析,指出利润表要素的定义并没有反映利润表要素的本质属性且与会计实务相矛盾。在此基础上对利润表要素的会计定义进行了改进。【关键词】收入;费用;利润;要素肇庆学院财务处肇庆学院经济与管理学院谢立本刘玉勋*本文系广东省自然科学基金项目“人力资本报酬契约形成机制与人力资本会计研究”(项目号:8152606101000010)、广东省普通高校人文社会科学“十一五”规划项目“人力资本定价机制与人力资本会计研究(项目批准号:06ZD79002)的阶段研究成果。实务导航对利润表要素的分析和改进*100FRIENDSOFACCOUNTING负债的产生是由于管理人员向企业提供了管理服务这种资源,该费用的产生是由于企业耗用了管理服务这种资源。因此,该费用本质上是“资源消耗产生的费用”,只不过是消耗的资源按照会计惯例没有确认为资产。计提管理用房屋租金,会计分录为“借:管理费用;贷:其他应付款”。该费用显然是由于企业耗用了租入的房屋这种资源而产生的。该分录省略了房屋资源的提供与使用,从而导致该费用表现为“发生负债产生的费用”。计提短期借款利息产生的“财务费用”,属于“发生负债产生的费用”。这是因为在该业务中,负债增加并不是由债权人投入资本引起的,负债增加并没有引起企业资产的增加,又因为,所有者权益为剩余权益,故计提短期借款利息将导致所有者权益减少,通过“财务费用”科目予以反映。企业为什么会产生借款利息?企业产生的借款利息是由于使用了债权人提供的资源(主要表现为“货币资金”),就如同企业使用租入的房屋要支付租金一样。“应付利息”的产生是由于债权提供了资金供企业在一定期间内使用,“财务费用”的发生是由于企业在一定期间内使用了债权人提供的资金。因此,从本质上来看,该项费用应当属于“耗用资源引起的费用”。综上所述,“发生负债产生的费用”只是一个表面现象,费用的发生必然与资源或资产(资产是已经确认为资产的资源)的流出或耗用相联系,费用只能表现为资产流出产生的费用或资产消耗产生的费用。费用的基本属性是“所有者权益的减少”,但是只有企业日常的损益活动引起的所有者权益减少才确认为费用。向投资者分配利润,属于资本退出业务,其导致的所有者权益减少不属于费用。清理固定资产,属于非日常损益活动,其产生的净损失将确认为“损失”,不属于费用。即“日常的损益活动”是费用要素的一个限制条件。(三)费用要素定义的改进综上所述,可以给出更为准确的费用要素的定义:“费用是指日常损益活动引起的所有者权益的减少,包括在日常损益活动中因资源或资产流出、资源或资产消耗而引起的所有者权益减少”。三、对收入要素定义的分析和改进我国企业会计准则对收入的定义是:“收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入”。国际会计准则对收益的定义是:“收益是指会计期间内经济利益的增加,其形式表现为因资产流入、资产增值或是负债减少而引起的权益增加,但不包括与权益参与者出资有关的权益增加”。(一)收入的基本属性无论是我国的会计准则还是国际会计准则都将“经济利益流出”作为收入的基本属性,但是,将“经济利益流出”作为收入的基本属性与会计实务相矛盾。例如,企业销售商品,通过银行收取价款1000元,商品已经交付购货方,商品成本为800元,按照现行的会计实务确认收入的会计分录为:“借:银行存款1000元;贷:销售收入1000元”。“借:银行存款1000元”表示银行存款增加1000元,也就是销售业务引起的经济利益总流入,或者说,销售业务引起的经济利益总流入是通过“借:银行存款1000元”反映的。经济利益只能包含在资产中,经济利益的流入只能表现为资产增加或负债减少。“销售收入“科目贷方记录的1000元最终要转入“本年利润”科目,引起所有者权益增加1000元,因此,“贷:销售收入1000元”并不是反映经济利益的流入,而是反映所有者权益的增加。可见,会计实务核算的收入并不是“经济利益总流入”,而是“所有者权益的增加”,收入的基本属性应当是“所有者权益增加”。我国会计准则和国际会计准则的定义中也都包含了“所有者权益的增加”,但是颠倒了“所有者权益的增加”、“经济利益流入”与收入的关系。(二)收入的表现形式国际会计准则列举了收入的两种表现形式:资产流入产生的收入和负债减少产生的收入。是否存在“负债减少产生的收入”?将上述销售业务改为预收货款销售,会计处理分为三步:一是预收货款:“借:银行存款1000元;贷:预收账款1000元”;二是发出商品,确认销售收入:“借:预收账款1000元;贷:销售收入1000元”;三是结转销售成本:“借:销售成本800元;贷:库存商品800元”。结转成本属于“资产流出产生的费用”。确认收入业务,记录了负债减少1000元、收入增加1000元。从表面来看,该收入属于“负债减少产生的收入”,但实质上,该收入是“资产流入产生的收入”,即企业获得销售收入1000元是由于1000元的现金流入企业。将预收货款和确认收入两笔业务结合起来考察,“预收账款”账户是一个过渡账户,起到延缓收入确认的作用,去掉这个中间账户就可以看到销售收入的产生是由于现金流入企业。“预收账款”账户具有负债和“未实现收入”双重性质。如果企业终止了销售业务,终止向购货方交付商品,则“预收账款”账户就是一个负债账户,企业承担返还预收货款的义务。如果企业预计会向对方交付商品,则该账户就是一个“未实现收入”账户,在这种情况下,交付商品并不是用于偿还负债而是与收入配比的费用。如果发出商品作为偿还负债,则应作会计分录“借:预收账款1000元;贷:库存商品800元,贷:本年利润200元”,但在结转销售成本业务中,已将发出的商品确认为“资产流出产生的费用”,即会计实务将发出的商品作为费用处理,而不是作为偿还负债处理。因此,在确认收入的会计分录中,“借:预收账款1000元”的含义不是负债的减少,而是“未实现收入”的实现。可见,“负债减少产生的收入”只是一个表面现象,收入的产生必然与资产流入企业相联系。收入的基本属性是“所有者权益的增加”,但是只有企业日常的损益活动引起的所有者权益增加才确认为收入。所有者向企业追加投资,属于资本投入业务,其导致的所有者权益增加不属于收入。用现金购买材料,属于资产转换业务,不属于损益活动,其导致的资产流入不产生收入。清理固定资产,属于非日常损益活动,其产生的净收益将确认为“利得”,不属于收入。即“日常的损益活动”是收入要素的一个限制条件。(三)收入要素定义的改进综上所述,可以给出更为准确的收入要素的定义:“收入是指日常损益活动引起的所有者权益增加,即在日常损益活动中因资产流入引起的所有者权益增加”。【主要参考文献】[1]中华人民共和国财政部.企业会计准则(2006)[M].北京:经济科学出版社,2006:1-20.[2]财政部会计准则委员会.国际会计准则2000[M].北京:中国财政经济出版社,2007:22-40.实务导航101

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会计之友2010年第10期下FRIENDSOFACCOUNTING一、对利润要素的分析和改进(一)利润要素定义存在的问题我国企业会计准则对利润的表述是:“利润是指企业在一定会计期间的经营成果。利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等”。利润可以作为企业在一定会计期间的经营成果的衡量指标,但是企业在一定会计期间的经营成果未必一定是利润。比如,企业的总产值、总销售额、总产量、毛利等指标都可以作为衡量企业经营成果的指标。“利润是指企业在一定会计期间的经营成果”只是提供了利润的某些特性,这段表述并没有告诉我们“利润是什么”,还算不上是对利润要素的会计定义。由“利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等”,可以得到“利润=收入-费用+利得-损失”,这个等式也只是用于利润的计算,并没有告诉我们“利润是什么”。国际会计准则根本就没有将利润作为会计要素,只是认为“利润常常用来作为经营业绩的指标,或是作为其他指标如投资回报率或每股收益等的基础”。其视角只是“利润”信息的有用性,并没有告诉我们利润在会计报表中的作用,并没有告诉我们“利润是什么”。(二)利润要素定义的改进企业生产经营的目的在于获取利润,利润实质上是在企业整个生产经营过程中创造的,但现行会计实务在企业购买环节、生产环节并不确认利润,通常在销售环节(收入实现时)才按照配比原则来确认利润。在会计处理过程中,将企业经济活动分为不涉及损益的活动和损益活动两类。利润是企业追求的重要目标,利润是企业生存和发展的基础,提供利润信息也是会计信息系统的重要目标之一,因此,必须从会计角度来认识利润。如果从会计实务角度来考察,就不难认识利润的会计性质。利润在会计实务中表现为“本年利润”科目,其借方为转入的费用和损失,贷方为转入的收入和利得,账户余额则构成所有者权益的一部分,因此,可以给出利润要素的定义:“利润是企业损益活动引起的会计期间内所有者权益的变动”。二、对费用要素的分析和改进我国企业会计准则对费用要素的定义是:“费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出”。国际会计准则对费用要素的定义是:“费用是指会计期间内经济利益的减少,其形式表现为因资产流出、资产消耗或是发生负债而引起的权益减少,但不包括与对权益参与者分配有关的权益减少。”(一)费用的基本特性无论是我国的会计准则还是国际会计准则都将“经济利益流出”作为费用的基本属性,但是,将“经济利益总流出”作为费用的基本属性与会计实务相矛盾。例如,企业销售商品,通过银行收取价款1000元,商品已经交付购货方,商品成本为800元,按照现行的会计实务确认费用的会计分录为:“借:销售成本800元;贷:库存商品800元”。“贷:库存商品800元”表示800元的商品流出企业,也就是销售业务引起的经济利益总流出,或者说,销售业务引起的经济利益总流出是通过“贷:库存商品800元”反映的。经济利益只能包含在资产中,经济利益的总流入只能表现为资产减少或负债增加。“销售成本”借方记录的800元最终要转入“本年利润”科目,引起所有者权益减少800元,因此,“借:销售成本800元”并不是反映经济利益的流出,而是反映所有者权益的减少。可见,会计实务核算的费用不是“经济利益流出”,而是“所有者权益的减少”,费用的基本属性应当是“所有者权益减少”。无论是我国会计准则还是国际会计准则对费用的定义中都含有“所有者权益减少”,只是颠倒了“经济利益流出”、“所有者权益减少”与费用的关系。(二)费用的表现形式国际会计准则列举了费用的三种表现形式:资产流出产生的费用、资产消耗产生的费用和发生负债产生的费用。上述例子中的“销售成本”就是资产流出产生的费用。计提管理用固定资产折旧产生的“管理费用”,属于资产消耗产生的费用。是否存在“发生负债产生的费用”?计提管理人员工资将产生管理费用,会计分录为“借:管理费用;贷:应付职工薪酬”。该业务在确认费用的同时,也确认了负债。那么该费用是否属于“发生负债而产生的费用”?答案是否定的。管理人员提供服务是一种重要的经济资源,但企业在取得该资源的同时就消耗了,按照会计惯例并不将该资源确认为资产。企业取得的生产工人的服务通过生产成本确认为资产,如果类比对生产工人提供的服务的会计处理方法,假如企业在会计核算中确认“管理服务”这种资产,则确认管理费用的会计分录可以看作是如下两笔业务的简化:一是确认取得的管理服务,“借:管理服务;贷:应付职工薪酬”;二是确认管理费用,“借:管理费用;贷:管理服务”。这两笔业务更为清晰地说明了【摘要】文章通过对我国会计准则和国际会计准则利润表要素的定义分析,指出利润表要素的定义并没有反映利润表要素的本质属性且与会计实务相矛盾。在此基础上对利润表要素的会计定义进行了改进。【关键词】收入;费用;利润;要素肇庆学院财务处肇庆学院经济与管理学院谢立本刘玉勋*本文系广东省自然科学基金项目“人力资本报酬契约形成机制与人力资本会计研究”(项目号:8152606101000010)、广东省普通高校人文社会科学“十一五”规划项目“人力资本定价机制与人力资本会计研究(项目批准号:06ZD79002)的阶段研究成果。实务导航对利润表要素的分析和改进*100FRIENDSOFACCOUNTING负债的产生是由于管理人员向企业提供了管理服务这种资源,该费用的产生是由于企业耗用了管理服务这种资源。因此,该费用本质上是“资源消耗产生的费用”,只不过是消耗的资源按照会计惯例没有确认为资产。计提管理用房屋租金,会计分录为“借:管理费用;贷:其他应付款”。该费用显然是由于企业耗用了租入的房屋这种资源而产生的。该分录省略了房屋资源的提供与使用,从而导致该费用表现为“发生负债产生的费用”。计提短期借款利息产生的“财务费用”,属于“发生负债产生的费用”。这是因为在该业务中,负债增加并不是由债权人投入资本引起的,负债增加并没有引起企业资产的增加,又因为,所有者权益为剩余权益,故计提短期借款利息将导致所有者权益减少,通过“财务费用”科目予以反映。企业为什么会产生借款利息?企业产生的借款利息是由于使用了债权人提供的资源(主要表现为“货币资金”),就如同企业使用租入的房屋要支付租金一样。“应付利息”的产生是由于债权提供了资金供企业在一定期间内使用,“财务费用”的发生是由于企业在一定期间内使用了债权人提供的资金。因此,从本质上来看,该项费用应当属于“耗用资源引起的费用”。综上所述,“发生负债产生的费用”只是一个表面现象,费用的发生必然与资源或资产(资产是已经确认为资产的资源)的流出或耗用相联系,费用只能表现为资产流出产生的费用或资产消耗产生的费用。费用的基本属性是“所有者权益的减少”,但是只有企业日常的损益活动引起的所有者权益减少才确认为费用。向投资者分配利润,属于资本退出业务,其导致的所有者权益减少不属于费用。清理固定资产,属于非日常损益活动,其产生的净损失将确认为“损失”,不属于费用。即“日常的损益活动”是费用要素的一个限制条件。(三)费用要素定义的改进综上所述,可以给出更为准确的费用要素的定义:“费用是指日常损益活动引起的所有者权益的减少,包括在日常损益活动中因资源或资产流出、资源或资产消耗而引起的所有者权益减少”。三、对收入要素定义的分析和改进我国企业会计准则对收入的定义是:“收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入”。国际会计准则对收益的定义是:“收益是指会计期间内经济利益的增加,其形式表现为因资产流入、资产增值或是负债减少而引起的权益增加,但不包括与权益参与者出资有关的权益增加”。(一)收入的基本属性无论是我国的会计准则还是国际会计准则都将“经济利益流出”作为收入的基本属性,但是,将“经济利益流出”作为收入的基本属性与会计实务相矛盾。例如,企业销售商品,通过银行收取价款1000元,商品已经交付购货方,商品成本为800元,按照现行的会计实务确认收入的会计分录为:“借:银行存款1000元;贷:销售收入1000元”。“借:银行存款1000元”表示银行存款增加1000元,也就是销售业务引起的经济利益总流入,或者说,销售业务引起的经济利益总流入是通过“借:银行存款1000元”反映的。经济利益只能包含在资产中,经济利益的流入只能表现为资产增加或负债减少。“销售收入“科目贷方记录的1000元最终要转入“本年利润”科目,引起所有者权益增加1000元,因此,“贷:销售收入1000元”并不是反映经济利益的流入,而是反映所有者权益的增加。可见,会计实务核算的收入并不是“经济利益总流入”,而是“所有者权益的增加”,收入的基本属性应当是“所有者权益增加”。我国会计准则和国际会计准则的定义中也都包含了“所有者权益的增加”,但是颠倒了“所有者权益的增加”、“经济利益流入”与收入的关系。(二)收入的表现形式国际会计准则列举了收入的两种表现形式:资产流入产生的收入和负债减少产生的收入。是否存在“负债减少产生的收入”?将上述销售业务改为预收货款销售,会计处理分为三步:一是预收货款:“借:银行存款1000元;贷:预收账款1000元”;二是发出商品,确认销售收入:“借:预收账款1000元;贷:销售收入1000元”;三是结转销售成本:“借:销售成本800元;贷:库存商品800元”。结转成本属于“资产流出产生的费用”。确认收入业务,记录了负债减少1000元、收入增加1000元。从表面来看,该收入属于“负债减少产生的收入”,但实质上,该收入是“资产流入产生的收入”,即企业获得销售收入1000元是由于1000元的现金流入企业。将预收货款和确认收入两笔业务结合起来考察,“预收账款”账户是一个过渡账户,起到延缓收入确认的作用,去掉这个中间账户就可以看到销售收入的产生是由于现金流入企业。“预收账款”账户具有负债和“未实现收入”双重性质。如果企业终止了销售业务,终止向购货方交付商品,则“预收账款”账户就是一个负债账户,企业承担返还预收货款的义务。如果企业预计会向对方交付商品,则该账户就是一个“未实现收入”账户,在这种情况下,交付商品并不是用于偿还负债而是与收入配比的费用。如果发出商品作为偿还负债,则应作会计分录“借:预收账款1000元;贷:库存商品800元,贷:本年利润200元”,但在结转销售成本业务中,已将发出的商品确认为“资产流出产生的费用”,即会计实务将发出的商品作为费用处理,而不是作为偿还负债处理。因此,在确认收入的会计分录中,“借:预收账款1000元”的含义不是负债的减少,而是“未实现收入”的实现。可见,“负债减少产生的收入”只是一个表面现象,收入的产生必然与资产流入企业相联系。收入的基本属性是“所有者权益的增加”,但是只有企业日常的损益活动引起的所有者权益增加才确认为收入。所有者向企业追加投资,属于资本投入业务,其导致的所有者权益增加不属于收入。用现金购买材料,属于资产转换业务,不属于损益活动,其导致的资产流入不产生收入。清理固定资产,属于非日常损益活动,其产生的净收益将确认为“利得”,不属于收入。即“日常的损益活动”是收入要素的一个限制条件。(三)收入要素定义的改进综上所述,可以给出更为准确的收入要素的定义:“收入是指日常损益活动引起的所有者权益增加,即在日常损益活动中因资产流入引起的所有者权益增加”。【主要参考文献】[1]中华人民共和国财政部.企业会计准则(2006)[M].北京:经济科学出版社,2006:1-20.[2]财政部会计准则委员会.国际会计准则2000[M].北京:中国财政经济出版社,2007:22-40.实务导航101
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