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企业会计准则讲解1_基本准则.doc

企业会计准则讲解1_基本准则

wenwen
2018-09-08 0人阅读 举报 0 0 0 暂无简介

简介:本文档为《企业会计准则讲解1_基本准则doc》,可适用于财会税务领域

第一章基本准则企业会计准则讲解第一章基本准则第一节基本准则概述企业会计准则体系包括《企业会计准则基本准则》(以下简称基本准则)、具体准则和会计准则应用指南和解释等基本准则是企业会计准则体系的概念基础是具体准则、应用指南和解释等的制定依据地位十分重要。基本准则是在发布的《企业会计准则》的基础上借鉴国际惯例结合我国实际情况根据形势发展的需要作了重大修订和调整对于规范企业会计行为提高会计信息质量如实报告企业财务状况、经营成果和现金流量供投资者等财务报告使用者做出合理决策完善资本市场和市场经济将发挥积极作用。一、基本准则的地位和作用(一)基本准则的地位国际会计准则理事会、美国等国家或者地区在其会计准则制定中通常都制定有“财务会计概念框架”它既是制定国际财务报告准则和有关国家或地区会计准则的概念基础也是会计准则制定应当遵循的基本法则。我国基本准则类似于国际会计准则理事会的《编报财务报表的框架》在企业会计准则体系建设中扮演着同样的角色在整个企业会计准则体系中具有统驭地位。同时我国会计准则属于法规体系的组成部分。根据《立法法》规定我国的法规体系通常由四个部分构成:一是法律二是行政法规三是部门规章四是规范性文件。其中法律是由全国人民代表大会常务委员会通过由国家主席签发。行政法规由国务院常务委员会通过由国务院总理签发。部门规章由国务院主管部门部长以部长令签发。我国企业会计准则体系中基本准则属于部门规章是由财政部于年月日以第号部长令签发的具体准则、应用指南和解释属于规范性文件。年月日和年月日财政部又分别印发了第号和第号企业会计准则解释。(二)基本准则的作用基本准则在企业会计准则体系中具有重要地位其作用主要如下:一是统驭具体准则的制定。基本准则规范了包括财务报告目标、会计基本假设、会计信息质量要求、会计要素的定义及其确认、计量原则、财务报告等在内的基本问题是制定具体准则的基础对各具体准则的制定起着统驭作用可以确保各具体准则的内在一致性。我国基本准则第三条明确规定“企业会计准则包括基本准则和具体准则具体准则的制定应当遵循本准则(即基本准则)”。在企业会计准则体系的建设中各项具体准则也都明确规定按照基本准则的要求进行制定和完善。二是为会计实务中出现的、具体准则尚未规范的新问题提供会计处理依据。在会计实务中由于经济交易事项的不断发展、创新一些新的交易或者事项在具体准则中尚未规范但又急需处理这时企业不仅应当对这些新的交易或者事项及时进行会计处理而且在处理时应当严格遵循基本准则的要求尤其是基本准则关于会计要素的定义及其确认与计量等方面的规定。因此基本准则不仅扮演着具体准则制定依据的角色也为会计实务中出现的、具体准则尚未做出规范的新问题提供了会计处理依据从而确保了企业会计准则体系对所有会计实务问题的规范作用。二、基本准则规范的主要内容基本准则的制定吸收了当代财务会计理论研究的最新成果反映了当前会计实务发展的内在需要体现了国际上财务会计概念框架的发展动态构建起了完整、统一的财务会计概念体系从不同角度明确了整个会计准则需要解决的基本问题内容包括以下方面:一是关于财务报告目标。基本准则明确了我国财务报告的目标是向财务报告使用者提供决策有用的信息并反映企业管理层受托责任的履行情况。二是关于会计基本假设。基本准则强调了企业会计确认、计量和报告应当以会计主体、持续经营、会计分期和货币计量为会计基本假设。三是关于会计基础。基本准则坚持了企业会计确认、计量和报告应当以权责发生制为基础。四是关于会计信息质量要求。基本准则建立了企业会计信息质量要求体系规定企业财务报告中提供的会计信息应当满足会计信息质量要求。五是关于会计要素分类及其确认、计量原则。基本准则将会计要素分为资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润六个要素同时对各要素进行严格定义。会计要素在计量时以历史成果为基础可供选择的计量属性包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值等。六是关于财务报告。基本准则为了实现财务报告目标明确了财务报告的基本概念、应当包括的主要内容和应反映信息的基本要求等。本章着重讲解了财务报告目标、会计基本假设、会计基础、会计信息质量要求、会计要素及其确认与计量原则、财务报告等问题。第二节财务报告目标、会计基本假设和会计基础一、财务报告目标基本准则对财务报告目标进行了明确定位将保护投资者利益、满足投资者进行投资决策的信息需求放在了突出位置彰显了财务报告目标在企业会计准则体系中的重要作用。基本准则规定财务报告的目标是向财务报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息反映企业管理层受托责任履行情况有助于财务报告使用者作出经济决策。财务报告使用者主要包括投资者、债权人、政府及其有关部门和社会公众等。满足投资者的信息需要是企业财务报告编制的首要出发点。近年来我国企业改革持续深入产权日益多元化资本市场快速发展机构投资者及其他投资者队伍日益壮大对会计信息的要求日益提高在这种情况下投资者更加关心其投资的风险和报酬他们需要会计信息来帮助其做出决策比如决定是否应当买进、持有或者卖出企业的股票或者股权他们还需要信息来帮助其评估企业支付股利的能力等。因此基本准则将投资者作为企业财务报告的首要使用者凸现了投资者的地位体现了保护投资者利益的要求是市场经济发展的必然。根据投资者决策有用目标财务报告所提供的信息应当如实反映企业所拥有或者控制的经济资源、对经济资源的要求权以及经济资源及其要求权的变化情况如实反映企业的各项收入、费用、利得和损失的金额及其变动情况如实反映企业各项经营活动、投资活动和筹资活动等所形成的现金流入和现金流出情况等从而有助于现在的或者潜在的投资者正确、合理地评价企业的资产质量、偿债能力、盈利能力和营运效率等有助于投资者根据相关会计信息作出理性的投资决策有助于投资者评估与投资有关的未来现金流量的金额、时间和风险等。除了投资者之外企业财务报告的使用者还有债权人、政府及有关部门、社会公众等。例如企业贷款人、供应商等债权人通常十分关心企业的偿债能力和财务风险他们需要信息来评估企业能否如期支付贷款本金及其利息能否如期支付所欠购货款等政府及其有关部门作为经济管理和经济监管部门通常关心经济资源分配的公平、合理市场经济秩序的公正、有序宏观决策所依据信息的真实可靠等他们需要信息来监管企业的有关活动(尤其是经济活动)、制定税收政策、进行税收征管和国民经济统计等社会公众也关心企业的生产经营活动及其影响包括企业对所在地经济做出的贡献如增加就业、刺激消费、提供社区服务等因此在财务报告中提供有关企业发展前景及其能力、经营效益及其效率等方面的信息可以满足社会公众的信息需要。应当讲这些财务报告使用者的许多信息需求中有许多是共同的。由于投资者是企业资本的主要提供者通常情况下如果财务报告能够满足这一群体的会计信息需求也就可以满足其他使用者的大部分信息需求。现代企业制度强调企业所有权和经营权相分离企业管理层是受委托人者之托经营管理企业及其各项资产负有受托责任。即企业管理层所经营管理的企业各项资产基本上均为投资者投入的资本(或者留存收益作为再投资)或者向债权人借入的资金所形成的企业管理层有责任妥善保管并合理、有效运用这些资产。企业投资者和债权人等也需要及时或者经常性地了解企业管理层保管、使用资产的情况以便于评价企业管理层的责任情况和业绩并决定是否需要调整投资或者信贷政策是否需要加强企业内部控制和其他制度建设是否需要更换管理层等。因此财务报告应当反映企业管理层受托责任的履行情况以有助于外部投资者和债权人等评价企业的经营管理责任和资源使用的有效性。财务报告目标要求满足投资者等财务报告使用者决策的需要体现为财务报告的决策有用观财务报告目标要求反映企业管理层受托责任的履行情况体现为财务报告的受托责任观。财务报告的决策有用观和与其受托责任观是统一的投资者出资委托企业管理层经营希望获得更多的投资回报实现股东财富的最大化从而进行可持续投资企业管理层接受投资者的委托从事生产经营活动努力实现资产安全完整保值增值防范风险促进企业可持续发展就能够更好地持续履行受托责任为投资者提供回报为社会创造价值从而构成企业经营者的目标。由此可见财务报告的决策有用观和受托责任观是有机统一的。二、会计基本假设会计基本假设是企业会计确认、计量和报告的前提是对会计核算所处时间、空间环境等所作的合理设定。会计基本假设包括会计主体、持续经营、会计分期和货币计量。(一)会计主体会计主体是指企业会计确认、计量和报告的空间范围。为了向财务报告使用者反映企业财务状况、经营成果和现金流量提供与其决策有用的信息会计核算和财务报告的编制应当反映特定对象的经济活动才能实现财务报告的目标。在会计主体假设下企业应当对其本身发生的交易或者事项进行会计确认、计量和报告反映企业本身所从事的各项生产经营活动。明确界定会计主体是开展会计确认、计量和报告工作的重要前提。首先明确会计主体才能划定会计所要处理的各项交易或事项的范围。在会计实务中只有那些影响企业本身经济利益的各项交易或事项才能加以确认、计量和报告那些不影响企业本身经济利益的各项交易或事项则不能加以确认、计量和报告。会计工作中通常所讲的资产、负债的确认收入的实现费用的发生等都是针对特定会计主体而言的。其次明确会计主体才能将会计主体的交易或者事项与会计主体所有者的交易或者事项以及其他会计主体的交易或者事项区分开来。例如企业所有者的经济交易或者事项是属于企业所有者主体所发生的不应纳入企业会计核算的范围但是企业所有者投入到企业的资本或者企业向所有者分配的利润则属于企业主体所发生的交易或者事项应当纳入企业会计确认、计量和报告的内容核算的范围。会计主体不同于法律主体。一般而言来说法律主体必然是一个会计主体。例如一个企业作为一个法律主体应当建立财务会计系统独立反映其财务状况、经营成果和现金流量。但是会计主体不一定是法律主体。例如企业集团中的母公司拥有若干子公司母、子公司虽然是不同的法律主体但是母公司对子公司拥有控制权为了全面反映企业集团的财务状况、经营成果和现金流量需要有必要将企业集团作为一个会计主体编制合并财务报表在这种情况下尽管企业集团不属于法律主体但它却是会计主体。再如由企业管理的证券投资基金、企业年金基金等尽管不属于法律主体但属于会计主体应当对每项基金进行会计确认、计量和报告。(二)持续经营持续经营是指在可以预见的将来企业将会按当前的规模和状态继续经营下去不会停业也不会大规模削减业务。在持续经营前提下会计确认、计量和报告应当以企业持续、正常的生产经营活动为前提。会计准则体系是以企业持续经营为前提加以制定和规范的涵盖了从企业成立到清算(包括破产)的整个期间的交易或者事项的会计处理。一个企业在不能持续经营时就应当停止使用这个假设否则如仍按持续经营基本假设选择会计确认、计量和报告原则与方法就不能客观地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量会误导会计信息使用者的经济决策。(三)会计分期会计分期是指将一个企业持续经营的生产经营活动划分为一个个连续的、长短相同的期间。会计分期的目的在于通过会计期间的划分将持续经营的生产经营活动划分成连续、相等的期间据以结算盈亏按期编报财务报告从而及时向财务报告使用者提供有关企业财务状况、经营成果和现金流量的信息。根据持续经营假设一个企业将按当前的规模和状态持续经营下去。但是无论是企业的生产经营决策还是投资者、债权人等的决策都需要及时的信息需要将企业持续的生产经营活动划分为一个个连续的、长短相同的期间分期确认、计量和报告企业的财务状况、经营成果和现金流量。由于会计分期才产生了当期与以前期间、以后期间的差别才使不同类型的会计主体有了记账的基准进而出现了这就、摊销等会计处理。在会计分期假设下企业应当划分会计期间分期结算账目和编制财务报告。会计期间通常分为年度和中期。中期是指短于一个完整的会计年度的报告期间。(四)货币计量货币计量是指会计主体在财务会计确认、计量和报告时以货币作为计量尺度反映会计主体的生产经营活动。在会计的确认、计量和报告过程中之所以选择货币为基础进行计量是由货币的本身属性决定的。货币是商品的一般等价物是衡量一般商品价值的共同尺度具有价值尺度、流通手段、贮藏手段和支付手段等特点。其他计量单位如重量、长度、容积、台、件等只能从一个侧面反映企业的生产经营情况无法在量上进行汇总和比较不便于会计计量和经营管理。只有选择货币这一共同尺度进行计量才能全面反映企业的生产经营情况所以基本准则规定会计确认、计量和报告选择货币作为计量单位。在有些情况下统一采用货币计量也有缺陷某些影响企业财务状况和经营成果的因素如企业经营战略、研发能力、市场竞争力等往往难以用货币来计量但这些信息对于使用者决策来讲也很重要为此企业可以在财务报告中补充披露有关非财务信息来弥补上述缺陷。三、会计基础企业会计的确认、计量和报告应当以权责发生制为基础。权责发生制基础要求凡是当期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费用无论款项是否收付都应当作为当期的收入和费用计入利润表凡是不属于当期的收入和费用即使款项已在当期收付也不应当作为当期的收入和费用。在实务中企业交易或者事项的发生时间与相关货币收支时间有时并不完全一致。例如款项已经收到但销售并未实现或者款项已经支付但并不是为本期生产经营活动而发生的。为了更加真实、公允地反映特定会计期间的财务状况和经营成果基本准则明确规定企业在会计确认、计量和报告中应当以权责发生制为基础。收付实现制是与权责发生制相对应的一种会计基础它是以收到或支付的现金作为确认收入和费用等的依据。目前我国的行政单位会计采用收付实现制事业单位会计除经营业务可以采用权责发生制外其他大部分业务采用收付实现制。在年发布的《企业会计准则》中权责发生制曾是作为会计核算的一般原则加以规范的。经过修订后基本准则将权责发生制作为会计基础列入总则中而不是在会计信息质量要求中规定其原因是权责发生制是相对于收付实现制的会计基础贯穿于整个企业会计准则体系的总过程属于财务会计的基本问题层次较高统驭作用强。第三节会计信息质量要求会计信息质量关系到投资者决策、完善资本市场、以及市场经济秩序等重大问题何为谓高质量会计信息以及如何提高会计信息质量会计准则进行了明确规定。会计信息质量要求是对企业财务报告中所提供高质量会计信息的基本规范是使财务报告中所提供会计信息对投资者等使用者决策有用应具备的基本特征根据基本准则规定它包括可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性和及时性等。其中可靠性、相关性、可理解性和可比性是会计信息的首要质量要求是企业财务报告中所提供会计信息应具备的基本质量特征实质重于形式、重要性、谨慎性和及时性是会计信息的次级质量要求是对可靠性、相关性、可理解性和可比性等首要质量要求的补充和完善尤其是在对某些特殊交易或者事项进行处理时需要根据这些质量要求来把握其会计处理原则另外及时性还是会计信息相关性和可靠性的制约因素企业需要在相关性和可靠性之间寻求一种平衡以确定信息及时披露的时间。一、可靠性可靠性要求企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行确认、计量和报告如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息保证会计信息真实可靠、内容完整。可靠性是高质量会计信息的重要基础和关键所在如果企业以虚假的经济业务进行确认、计量、报告属于违法行为不仅会严重损害会计信息质量而且会误导投资者干扰资本市场导致会计秩序混乱。为了贯彻可靠性要求企业应当做到:(一)以实际发生的交易或者事项为依据进行确认、计量将符合会计要素定义及其确认条件的资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润等如实反映在财务报表中不得根据虚构的、没有发生的或者尚未发生的交易或者事项进行确认、计量和报告。(二)在符合重要性和成本效益原则的前提下保证会计信息的完整性其中包括应当编报的报表及其附注内容等应当保持完整不能随意遗漏或者减少应予披露的信息与使用者决策相关的有用信息都应当充分披露。(三)在财务报告中的会计信息应当是中立的、无偏的。如果企业在财务报告中为了达到事先设定的结果或效果通过选择或列示有关会计信息以影响决策和判断的这样的财务报告信息就不是中立的。二、相关性相关性要求企业提供的会计信息应当与投资者等财务报告使用者的经济决策需要相关有助于投资者等财务报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况作出评价或者预测。会计信息是否有用是否具有价值关键是看其与使用者的决策需要是否相关是否有助于决策或者提高决策水平。相关的会计信息应当能够有助于使用者评价企业过去的决策证实或者修正过去的有关预测因而具有反馈价值。相关的会计信息还应当具有预测价值有助于使用者根据财务报告所提供的会计信息预测企业未来的财务状况、经营成果和现金流量。会计信息质量的相关性要求以可靠性为基础的两者之间是统一的并不矛盾不应将两者对立起来。也就是说会计信息在可靠性前提下尽可能地做到相关性以满足投资者等财务报告使用者的决策需要。三、可理解性可理解性要求企业提供的会计信息应当清晰明了便于投资者等财务报告使用者理解和使用。(分段)企业编制财务报告、提供会计信息的目的在于使用而要使使用者有效使用会计信息应当能让其了解会计信息的内涵弄懂会计信息的内容这就要求财务报告所提供的会计信息应当清晰明了易于理解。只有这样才能提高会计信息的有用性实现财务报告的目标满足向投资者等财务报告使用者提供决策有用信息的要求。投资者等财务报告使用者通过阅读、分析、使用财务报告信息能够了解企业的过去和现状以及企业净资产或企业价值的变化过程预测未来发展趋势从而作出科学决策。会计信息是一种专业性较强的信息产品在强调会计信息的可理解性要求的同时还应假定使用者具有一定的有关企业经营活动和会计方面的知识并且愿意付出努力去研究这些信息。对于某些复杂的信息如交易本身较为复杂或者会计处理较为复杂但其与使用者的经济决策相关的企业就应当在财务报告中予以充分披露。四、可比性可比性要求企业提供的会计信息应当相互可比。这主要包括两层含义:(一)同一企业不同时期可比。为了便于投资者等财务报告使用者了解企业财务状况、经营成果和现金流量的变化趋势比较企业在不同时期的财务报告信息全面、客观地评价过去、预测未来作做出决策。会计信息质量的可比性要求同一企业不同时期发生的相同或者相似的交易或者事项应当采用一致的会计政策不得随意变更。但是满足会计信息可比性要求并非表明企业不得变更会计政策如果按照规定或者在会计政策变更后可以提供更可靠、更相关的会计信息可以变更会计政策。有关会计政策变更的情况应当在附注中予以说明。(二)不同企业相同会计期间可比。为了便于投资者等财务报告使用者评价不同企业的财务状况、经营成果和现金流量及其变动情况会计信息质量的可比性要求不同企业同一会计期间发生的相同或者相似的交易或者事项应当采用统一规定的会计政策确保会计信息口径一致、相互可比以使不同企业按照一致的确认、计量和报告要求提供有关会计信息。可比性要求各类企业执行的会计政策应当统一比如新企业会计准则于年年日在所有上市公司执行实现了上市公司会计信息的可比性之后新准则实施范围进一步扩大将会实现所有大中型企业实施新准则的目标解决不同企业之间会计信息的可比性问题。五、实质重于形式实质重于形式要求企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告不仅仅以交易或者事项的法律形式为依据。企业发生的交易或事项在多数情况下其经济实质和法律形式是一致的但在有些情况下也会出现不一致。例如企业按照销售合同销售商品但又签订了售后回购协议虽然从法律形式上看实现了收入但如果企业没有将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方没有满足收入确认的各项条件即使签订了商品销售合同或者已将商品交付给购货方也不应当确认销售收入。又如在企业合并中经常会涉及到“控制”的判断有些合并从投资比例来看虽然投资者拥有被投资企业或以下股份但是投资企业通过章程、协议等有权决定被投资企业财务和经营政策的就不应当简单地以持股比例来判断控制权而应当根据实质重于形式的原则来判断投资企业对被投资单位的控制程度。再如关联交易中通常情况下关联交易只要交易价格是公允的关联交易属于正常交易按照准则规定进行确认、计量、报告但是某些情况下关联交易有可能会出现不公允虽然这个交易的法律形式没有问题但从交易的实质来看可能会出现关联方之间转移利益或操纵利润的行为损害会计信息质量由此可见在会计职业判断中正确贯彻实质重于形式原则至关重要。六、重要性重要性要求企业提供的会计信息应当反映与企业财务状况、经营成果和现金流量有关的所有重要交易或者事项。财务报告中提供的会计信息的省略或者错报会影响投资者等使用者据此做出决策的该信息就具有重要性。重要性的应用需要依赖职业判断企业应当根据其所处环境和实际情况从项目的性质和金额大小两方面加以判断。例如企业发生的某些支出金额较小的从支出受益期来看可能需要在若干会计期间进行分摊但根据重要性要求可以一次计入当期损益。七、谨慎性谨慎性要求企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告时保持应有的谨慎不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。在市场经济环境下企业的生产经营活动面临着许多风险和不确定性如应收款项的可收回性、固定资产的使用寿命、无形资产的使用寿命、售出存货可能发生的退货或者返修等。会计信息质量的谨慎性要求需要企业在面临不确定性因素的情况下做出职业判断时应当保持应有的谨慎充分估计到各种风险和损失既不高估资产或者收益也不低估负债或者费用。例如对于企业发生的或有事项通常不能确认或有资产只有当相关经济利益基本确定能够流入企业时才能作为资产予以确认相反相关的经济利益很可能流出企业而且构成现时义务时应当及时确认为预计负债就体现了会计信息质量的谨慎性要求。再如企业在进行所得税会计处理时只有在确凿证据表明未来期间很可能获得足够的应纳税所得额用来抵扣暂时性差异时才应当确认相关的递延所得税资产而对于发生的相关应纳税暂时性差异则应当及时足额确认递延所得税负债这也是会计信息谨慎性要求的具体体现。谨慎性的应用不允许企业设置秘密准备如果企业故意低估资产或者收入或者故意高估负债或者费用将不符合会计信息的可靠性和相关性要求损害会计信息质量扭曲企业实际的财务状况和经营成果从而对使用者的决策产生误导这是不符合会计准则要求的。八、及时性及时性要求企业对于已经发生的交易或者事项应当及时进行确认、计量和报告不得提前或者延后。会计信息的价值在于帮助所有者或者其他方面做出经济决策具有时效性。即使是可靠的、相关的会计信息如果不及时提供就失去了时效性对于使用者的效用就大大降低甚至不再具有实际意义。在会计确认、计量和报告过程中贯彻及时性一是要求及时收集会计信息即在经济交易或者事项发生后及时收集整理各种原始单据或者凭证二是要求及时处理会计信息即按照会计准则的规定及时对经济交易或者事项进行确认或者计量并编制财务报告三是要求及时传递会计信息即按照国家规定的有关时限及时地将编制的财务报告传递给财务报告使用者便于其及时使用和决策。第四节会计要素及其确认与计量原则会计要素是根据交易或者事项的经济特征所确定的财务会计对象所进行的基本分类。基本准则规定会计要素按照其性质分为资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润其中资产、负债和所有者权益要素侧重于反映企业的财务状况收入、费用和利润要素侧重于反映企业的经营成果。会计要素的界定和分类可以使财务会计系统更加科学严密为投资者等财务报告使用者提供更加有用的信息。一、资产的定义及其确认条件(一)资产的定义资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。根据资产的定义资产具有以下特征:.资产应为企业拥有或者控制的资源资产作为一项资源应当由企业拥有或者控制具体是指企业享有某项资源的所有权或者虽然不享有某项资源的所有权但该资源能被企业所控制。企业享有资产的所有权通常表明企业能够排他性地从资产中获取经济利益。一般而言在判断资产是否存在时所有权是考虑的首要因素。有些情况下资产虽然不为企业所拥有即企业并不享有其所有权但企业控制了这些资产同样表明企业能够从资产中获取经济利益符合会计上对资产的定义。例如某企业以融资租赁方式租入一项固定资产尽管企业并不拥有其所有权但是如果租赁合同规定的租赁期相当长接近于该资产的使用寿命表明企业控制了该资产的使用及其所能带来的经济利益应当将其作为企业资产予以确认、计量和报告。.资产预期会给企业带来经济利益资产预期会给企业带来经济利益是指资产直接或者间接导致现金和现金等价物流入企业的潜力。这种潜力可以来自企业日常的生产经营活动也可以是非日常活动带来经济利益的形式可以是现金或者现金等价物形式也可以是能转化为现金或者现金等价物的形式或者是可以减少现金或者现金等价物流出的形式。资产预期能否会为企业带来经济利益是资产的重要特征。例如企业采购的原材料、购置的固定资产等可以用于生产经营过程制造商品或者提供劳务对外出售后收回货款货款即为企业所获得的经济利益。如果某一项目预期不能给企业带来经济利益那么就不能将其确认为企业的资产。前期已经确认为资产的项目如果不能再为企业带来经济利益也不能再确认为企业的资产。例如待处理财产损失以及某些财务挂账等由于不符合资产定义均不应当确认为资产。.资产是由企业过去的交易或者事项形成的资产应当由企业过去的交易或者事项所形成过去的交易或者事项包括购买、生产、建造行为或者其他交易或事项。换句话说只有过去的交易或者事项才能产生资产企业预期在未来发生的交易或者事项不形成资产。例如企业有购买某存货的意愿或者计划但是购买行为尚未发生就不符合资产的定义不能因此而确认存货资产。(二)资产的确认条件将一项资源确认为资产需要符合资产的定义还应同时满足以下两个条件:.与该资源有关的经济利益很可能流入企业从资产的定义来看能否带来经济利益是资产的一个本质特征但在现实生活中由于经济环境瞬息万变与资源有关的经济利益能否流入企业或者能够流入多少实际上带有不确定性。因此资产的确认还应与经济利益流入的不确定性程度的判断结合起来。如果根据编制财务报表时所取得的证据与资源有关的经济利益很可能流入企业那么就应当将其作为资产予以确认反之不能确认为资产。.该资源的成本或者价值能够可靠地计量财务会计系统是一个确认、计量和报告的系统其中可计量性是所有会计要素确认的重要前提资产的确认也是如此。只有当有关资源的成本或者价值能够可靠地计量时资产才能予以确认。在实务中企业取得的许多资产都是发生了实际成本的例如企业购买或者生产的存货企业购置的厂房或者设备等对于这些资产只要实际发生的购买成本或者生产成本能够可靠计量就视为符合了资产确认的可计量条件。在某些特定情况下企业取得的资产没有发生实际成本或者发生的实际成本很小例如企业持有的某些衍生金融工具形成的资产对于这些资产尽管它们没有实际成本或者发生的实际成本很小但是如果其公允价值能够可靠计量的话也被认为符合了资产可计量性的确认条件。二、负债的定义及其确认条件(一)负债的定义负债是指企业过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。根据负债的定义负债具有以下特征:.负债是企业承担的现时义务负债必须是企业承担的现时义务这是负债的一个基本特征。其中现时义务是指企业在现行条件下已承担的义务。未来发生的交易或者事项形成的义务不属于现时义务不应当确认为负债。(分段)这里所指的义务可以是法定义务也可以是推定义务。其中法定义务是指具有约束力的合同或者法律法规规定的义务通常必须依法执行。例如企业购买原材料形成应付账款企业向银行借入款项形成借款企业按照税法规定应当交纳的税款等均属于企业承担的法定义务需要依法予以偿还。推定义务是指根据企业多年来的习惯做法、公开的承诺或者公开宣布的政策而导致企业将承担的责任这些责任也使有关各方形成了企业将履行义务解脱责任的合理预期。.负债预期会导致经济利益流出企业预期会导致经济利益流出企业也是负债的一个本质特征只有企业在履行义务时会导致经济利益流出企业的才符合负债的定义如果不会导致企业经济利益流出就不符合负债的定义。在履行现时义务清偿负债时导致经济利益流出企业的形式多种多样例如用现金偿还或以实物资产形式偿还以提供劳务形式偿还以部分转移资产、部分提供劳务形式偿还将负债转为资本等。.负债是由企业过去的交易或者事项形成的负债应当由企业过去的交易或者事项所形成。换句话说只有过去的交易或者事项才形成负债企业将在未来发生的承诺、签订的合同等交易或者事项不形成负债。(二)负债的确认条件将一项现时义务确认为负债需要符合负债的定义还应当同时满足以下两个条件:.与该义务有关的经济利益很可能流出企业从负债的定义来看负债预期会导致经济利益流出企业但是履行义务所需流出的经济利益带有不确定性尤其是与推定义务相关的经济利益通常需要依赖于大量的估计。因此负债的确认应当与经济利益流出的不确定性程度的判断结合起来。如果有确凿证据表明与现时义务有关的经济利益很可能流出企业就应当将其作为负债予以确认反之如果企业承担了现时义务但是导致经济利益流出企业的可能性若已不复存在就不符合负债的确认条件不应将其作为负债予以确认。.未来流出的经济利益的金额能够可靠地计量负债的确认在考虑经济利益流出企业的同时对于未来流出的经济利益的金额应当能够可靠计量。对于与法定义务有关的经济利益流出金额通常可以根据合同或者法律规定的金额予以确定考虑到经济利益流出的金额通常在未来期间有时未来期间较长有关金额的计量需要考虑货币时间价值等因素的影响。对于与推定义务有关的经济利益流出金额企业应当根据履行相关义务所需支出的最佳估计数进行估计并综合考虑有关货币时间价值、风险等因素的影响。三、所有者权益的定义及其确认条件(一)所有者权益的定义所有者权益是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。公司的所有者权益又称为股东权益。所有者权益是所有者对企业资产的剩余索取权它是企业资产中扣除债权人权益后应由所有者享有的部分既可反映所有者投入资本的保值增值情况又体现了保护债权人权益的理念。(二)所有者权益的来源构成所有者权益的来源包括所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等通常由实收资本(或股本)、资本公积(含资本溢价或股本溢价、其他资本公积)、盈余公积和未分配利润构成商业银行等金融企业按照规定在税后利润中提取的一般风险准备也构成所有者权益。所有者投入的资本是指所有者投入企业的资本部分它既包括构成企业注册资本或者股本部分的金额也包括投入资本超过注册资本或者股本部分的金额即资本溢价或者股本溢价这部分投入资本在我国企业会计准则体系中被计入了资本公积并在资产负债表中的资本公积项目下反映。直接计入所有者权益的利得和损失是指不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。其中利得是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入利得包括直接计入所有者权益的利得和直接计入当期利润的利得。损失是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出损失包括直接计入所有者权益的损失和直接计入当期利润的损失。直接计入所有者权益的利得和损失主要包括可供出售金融资产的公允价值变动额、现金流量套期中套期工具公允价值变动额(有效套期部分)等。留存收益是企业历年实现的净利润留存于企业的部分主要包括累计计提的盈余公积和未分配利润。(三)所有者权益的确认条件所有者权益的确认、和计量主要取决于资产、负债、收入、费用等其他会计要素的确认和计量。所有者权益即为企业的净资产是企业资产总额中扣除债权人权益后的净额反映所有者(股东)财富的净增加额。通常企业收入增加时会导致资产的增加相应地会增加所有者权益企业发生费用时会导致负债增加相应地会减少所有者权益。因此企业日常经营的好坏和资产负债的质量直接决定着企业所有者权益的增减变化和资本的保值增值。所有者权益反映的是企业所有者对企业资产的索取权负债反映的是企业债权人对企业资产的索取权而且通常债权人对企业资产的索取权要优先于所有者对企业资产的索取权因此所有者享有的是企业资产的剩余索取权两者在性质上有本质区别因此企业在会计确认、计量和报告中应当严格区分负债和所有者权益以如实反映企业的财务状况尤其是企业的偿债能力和产权比率等。在实务中企业某些交易或者事项可能同时具有负债和所有者权益的特征在这种情况下企业应当将属于负债和所有者权益的部分分开核算和列报。例如企业发行的可转换公司债券企业应当将其中的负债部分和权益性工具部分进行分拆分别确认负债和所有者权益。四、收入的定义及其确认条件(一)收入的定义收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。根据收入的定义收入具有以下特征:.收入是企业在日常活动中形成的日常活动是指企业为完成其经营目标所从事的经常性活动以及与之相关的活动。例如工业企业制造并销售产品、商业企业销售商品、保险公司签发保单、咨询公司提供咨询服务、软件企业为客户开发软件、安装公司提供安装服务、商业银行对外贷款、租赁公司出租资产等均属于企业的日常活动。明确界定日常活动是为了将收入与利得相区分日常活动是确认收入的重要判断标准凡是日常活动所形成的经济利益的流入应当确认为收入反之非日常活动所形成的经济利益的流入不能确认为收入而应当计入利得。比如处置固定资产属于非日常活动所形成的净利益就不应确认为收入而应当确认为利得。再如无形资产出租所取得的租金收入属于日常活动所形成的应当确认为收入但是处置无形资产属于非日常活动所形成的净利益不应当确认为收入而应当确认为利得。.收入会导致所有者权益的增加与收入相关的经济利益的流入应当会导致所有者权益的增加不会导致所有者权益增加的经济利益的流入不符合收入的定义不应确认为收入。例如企业向银行借入款项尽管也导致了企业经济利益的流入但该流入并不导致所有者权益的增加而使企业承担了一项现时义务。不应将其确认为收入应当确认一项负债。.收入是与所有者投入资本无关的经济利益的总流入收入应当会导致经济利益的流入从而导致资产的增加。例如企业销售商品应当收到现金或者在未来有权收到现金才表明该交易符合收入的定义。但是经济利益的流入有时是所有者投入资本的增加所致所有者投入资本的增加不应当确认为收入应当将其直接确认为所有者权益。(二)收入的确认条件企业收入的来源渠道多种多样不同收入来源的特征有所不同其收入确认条件也往往存在一些差别如销售商品、提供劳务、让渡资产使用权等。一般而言收入只有在经济利益很可能流入从而导致企业资产增加或者负债减少、经济利益的流入额能够可靠计量时才能予以确认。即收入的确认至少应当符合以下条件:一是与收入相关的经济利益应当很可能流入企业二是经济利益流入企业的结果会导致资产的增加或者负债的减少三是经济利益的流入额能够可靠计量。五、费用的定义及其确认条件(一)费用的定义费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。根据费用的定义费用具有以下特征:.费用是企业在日常活动中形成的费用必须是企业在其日常活动中所形成的这些日常活动的界定与收入定义中涉及的日常活动的界定相一致。因日常活动所产生的费用通常包括销售成本(营业成本)、管理费用等。将费用界定为日常活动所形成的目的是为了将其与损失相区分企业非日常活动所形成的经济利益的流出不能确认为费用而应当计入损失。.费用会导致所有者权益的减少与费用相关的经济利益的流出应当会导致所有者权益的减少不会导致所有者权益减少的经济利益的流出不符合费用的定义不应确认为费用。.费用导致的经济利益总流出是与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出费用的发生应当会导致经济利益的流出从而导致资产的减少或者负债的增加(最终也会导致资产的减少)。其表现形式包括现金或者现金等价物的流出存货、固定资产和无形资产等的流出或者消耗等。企业向所有者分配利润也会导致经济利益的流出而该经济利益的流出属于投资者投资回报的分配是所有者权益的直接抵减项目不应确认为费用应当将其排除在费用的定义之外。(二)费用的确认条件费用的确认除了应当符合定义外也应当满足严格的条件即费用只有在经济利益很可能流出从而导致企业资产减少或者负债增加、经济利益的流出额能够可靠计量时才能予以确认。费用的确认至少应当符合以下条件:一是与费用相关的经济利益应当很可能流出企业二是经济利益流出企业的结果会导致资产的减少或者负债的增加三是经济利益的流出额能够可靠计量。六、利润的定义及其确认条件(一)利润的定义利润是指企业在一定会计期间的经营成果。通常情况下如果企业实现了利润表明企业的所有者权益将增加业绩得到了提升反之如果企业发生了亏损(即利润为负数)表明企业的所有者权益将减少业绩下降。利润是评价企业管理层业绩的指标之一也是投资者等财务报告使用者进行决策时的重要参考。(二)利润的来源构成利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。其中收入减去费用后的净额反映企业日常活动的经营业绩直接计入当期利润的利得和损失反映企业非日常活动取得的业绩。直接计入当期利润的利得和损失是指应当计入当期损益、最终会引起所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。企业应当严格区分收入和利得、费用和损失之间的区别以更加全面地反映企业的经营业绩成果。(三)利润的确认条件利润反映收入减去费用、利得减去损失后的净额。利润的确认主要依赖于收入和费用以及利得和损失的确认其金额的确定也主要取决于收入、费用、利得、损失金额的计量。七、会计要素计量属性及其应用原则(一)会计要素的计量属性会计计量是为了将符合确认条件的会计要素登记入账并列报于财务报表而确定其金额的过程。企业应当按照规定的会计计量属性进行计量确定相关金额。计量属性是指所予以计量的某一要素的特性方面如桌子的长度、铁矿的重量、楼房的面积等。从会计角度计量属性反映的是会计要素金额的确定基础主要包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值等。.历史成本历史成本又称为实际成本就是取得或制造某项财产物资时所实际支付的现金或其他等价物。在历史成本计量下资产按照其购置时支付的现金或者现金等价物的金额或者按照购置资产时所付出的对价的公允价值计量。负债按照其因承担现时义务而实际收到的款项或者资产的金额或者承担现时义务的合同金额或者按照日常活动中为偿还负债预期需要支付的现金或者现金等价物的金额计量。.重置成本重置成本又称现行成本是指按照当前市场条件重新取得同样一项资产所需支付的现金或现金等价物金额。在重置成本计量下资产按照现在购买相同或者相似资产所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。负债按照现在偿付该项债务所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。在实务中重置成本多应用于盘盈固定资产的计量等。.可变现净值可变现净值是指在正常生产经营过程中以资产预计售价减去进一步加工成本和预计销售费用以及相关税费后的净值。在可变现净值计量下资产按照其正常对外销售所能收到现金或者现金等价物的金额扣减该资产至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额计量。可变现净值通常应用于存货资产减值情况下的后续计量。.现值现值是指对未来现金流量以恰当的折现率进行折现后的价值是考虑货币时间价值的一种计量属性。在现值计量下资产按照预计从其持续使用和最终处置中所取得的未来净现金流入量的折现金额计量。负债按照预计期限内需要偿还的未来净现金流出量的折现金额计量。.公允价值公允价值是指在公平交易中熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。在公允价值计量下资产和负债按照在公平交易中熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。(二)各种计量属性之间的关系在各种会计要素计量属性中历史成本通常反映的是资产或者负债过去的价值而重置成本、可变现净值、现值以及公允价值通常反映的是资产或者负债的现时成本或者现时价值是与历史成本相对应的计量属性。公允价值相对于历史成本而言具有很强的时间概念也就是说当前环境下某项资产或负债的历史成本可能是过去环境下该项资产或负债的公允价值而当前环境下某项资产或负债的公允价值也许就是未来环境下该项资产或负债的历史成本。一项交易在交易时点通常是按公允价值交易的随后就变成了历史成本资产或者负债的历史成本许多就是根据交易时有关资产或者负债的公允价值确定的比如在非货币性资产交换中如果交换具有商业实质且换入、换出资产的公允价值能够可靠计量换入资产入账成本的确定应当以换出资产的公允价值为基础除非有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠。在非同一控制下的企业合并交易中合并成本也是以购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债等的公允价值确定的。在应用公允价值时当相关资产或者负债不存在活跃市场的报价或者不存在同类或者类似资产的活跃市场报价时需要采用估值技术来确定相关资产或者负债的公允价值而在采用估值技术估计相关资产或者负债的公允价值时现值计量往往是比较普遍的一种估值方法在这种情况下公允价值就是以现值为基础确定的。(三)计量属性的应用原则基本准则规定企业在对会计要素进行计量时一般应当采用历史成本采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。企业会计准则体系适度、谨慎地引入公允价值这一计量属性是因为随着我国资本市场的发展越来越多的股票、债券、基金等金融产品在交易所挂牌上市使得这类金融资产的交易已经形成了较为活跃的市场因此我国已经具备了引入公允价值的条件。在这种情况下引入公允价值更能反映企业此类交易的实际情况对投资者等财务报告使用者的决策更具有相关性。在引入公允价值过程中我国充分考虑了国际财务报告准则中公允价值应用的三个级次即:第一资产或负债等存在活跃市场的活跃市场中的报价应当用于确定其公允价值第二不存在活跃市场的参考熟悉情况并自愿交易的各方最近进行的市场交易中使用的价格或参照实质上相同或相似的其他资产或负债等的市场价格确定其公允价值第三不存在活跃市场且不满足上述两个条件的应当采用估值技术等确定公允价值。企业会计准则体系引入公允价值是适度、谨慎和有条件的。原因是考虑到我国尚属新兴和转型的市场经济国家如果不加限制地引入公允价值有可能出现公允价值计量不可靠甚至借机人为操纵利润的现象。因此在投资性房地产和生物资产等具体准则中规定只有存在活跃市场、在公允价值能够取得并可靠计量的情况下才能允许采用公允价值计量。第五节财务报告一、财务报告及其编制财务报告是企业对外提供的反映企业某一特定日期的财务状况和某一会计期间的经营成果、现金流量等会计信息的文件。“财务报告”从国际范围来看是一个比较通用的术语但是在我国现行有关法律、行政法规中使用的是“财务会计报告”术语为了保持法规体系上的一致性基本准则仍然沿用了“财务会计报告”的提法但同时又引入了“财务报告”的通用概念并指出“财务会计报告”又称“财务报告”并在所有具体准则的制定中则统一使用了“财务报告”的术语。财务报告至少包括以下几层含义:()财务报告应当是对外报告其服务对象主要是投资者、债权人等外部使用者专门为了内部管理需要的报告不属于财务报告的范畴()财务报告应当综合反映企业的生产经营状况包括某一时点的财务状况和某一时期的经营成果与现金流量等信息以勾画出企业整体和全貌()财务报告必须形成一个系统的文件不应是零星的或者不完整的信息。财务报告是企业财务会计确认与计量的最终结果体现投资者等使用者主要是通过财务报告来了解企业当前的财务状况、经营成果和现金流量等情况从而预测未来的发展趋势。因此财务报告是向投资者等财务报告使用者提供决策有用信息的媒介和渠道是沟通投资者、债权人等使用者与企业管理层之间信息的桥梁和纽带。二、财务报告的构成财务报告包括财务报表和其他应当在财务报告中披露的相关信息和资料。其中财务报表由报表本身及其附注两部分构成附注是财务报表的有机组成部分而报表至少应当包括资产负债表、利润表和现金流量表等报表。(一)资产负债表是反映企业在某一特定日期的财务状况的会计报表。企业编制资产负债表的目的是通过如实反映企业的资产、负债和所有者权益金额及其结构情况从而有助于使用者评价企业资产的质量以及短期偿债能力、长期偿债能力、利润分配能力等。(二)利润表是反映企业在一定会计期间的经营成果的会计报表。企业编制利润表的目的是通过如实反映企业实现的收入、发生的费用以及应当计入当期利润的利得和损失等金额及其结构情况从而有助于使用者分析评价企业的盈利能力及其构成与质量。(三)现金流量表是反映企业在一定会计期间的现金和现金等价物流入和流出的会计报表。企业编制现金流量表的目的是通过如实反映企业各项活动的现金流入和现金流出从而有助于使用者评价企业生产经营过程特别是经营活动中所形成的现金流量和资金周转情况。(四)附注是对在会计报表中列示项目所作的进一步说明以及对未能在这些报表中列示项目的说明等。附注由若干附表和对有关项目的文字性说明组成。企业编制附注的目的是通过对财务报表本身作补充说明以更加全面、系统地反映企业财务状况、经营成果和现金流量的全貌从而有助于向使用者提供更为有用的决策信息帮助其做出更加科学合理的决策。考虑到小企业规模较小外部信息需求相对较低因此小企业编制的报表可以不包括现金流量表。全面执行企业会计准则体系的企业所编制的财务报表还应当包括所有者权益(股东权益)变动表财务报表是财务报告的核心内容但是除了财务报表之外财务报告还应当包括其他相关信息具体可以根据有关法律法规的规定和外部使用者的信息需求而定。如企业可以在财务报告中披露其承担的社会责任、对社区的贡献、可持续发展能力等信息这些信息对于使用者的决策也是相关的尽管属于非财务信息无法包括在财务报表中但是如果有规定或者使用者有需求企业应当在财务报告中予以披露。

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